|
2023
|
|
|
Lege organiko hori Konstituzioarekin bat datorrela esan du Konstituzio Auzitegiak ekainaren 23ko 118/ 2016 emandako epaian; baina, edu berean, adierazpen horren esparrua eta mugak finkatu ditu: ...giaren bosgarren xedapen gehigarri berriak Konstituzio Auzitegiak egin beharreko kontrolaren objektua mugatu da Batzar Nagusiek emandako foru arauei begira; ez ditu foru arau guztiak kontrolatuko, ezpada foru arau mota zehatz batekoak, hots, izaera fiskalekoak soilik, eta horien artean, Euskadiko Autonomia Estatutuaren 41.2.a) artikuluak aitortutako eskumenak erabilita eman izan diren foru arauak,
|
hau
da, euren lurraldean tributu araubidea mantendu, ezarri eta arautzeko foru arauak Estatuko zergen antolaketa orokorra aintzat hartuta (3 ZO)" 2.
|
|
|
Tributu sistema aplikatzeko printzipioak dira, ostera, proportziotasuna, eragingarritasuna, formazko betebeharrak betetzeagatik izandako zeharkako kostuak mugatzea eta tributu betebeharpekoaren eskubide eta bermeak errespetatzea. Une
|
honetan
guk nabarmendu nahi ditugu tributu sistema antolatzeko printzipioak legegilearen aukerak mugatzen dituztelako tributu arauak sortzeko eta onesteko orduan.
|
|
|
Horrenbestez, ekonomia ahalbidea zama fiskala banatzeko irizpide nagusia da. Tributuak nork ordaindu behar dituen adierazten digu ahalbide horrek,
|
hau
da, ekonomia ahalbidearen titularrak nortzuk diren eta, ahalbide horren neurriaren arabera, zenbat ordaindu behar duten.
|
|
|
Orokortasun printzipioa ez da absolutua,
|
hau
da, beste printzipio edo interes batzuek lehentasuna izan dezakete horren gain. Esan dugunez, ekonomia ahalbidearen printzipioa eta berdintasun printzipioa dira horietako batzuk.
|
|
|
Zerga bat baino gehiago dagoenez, galdera
|
hau
azal daiteke: berdintasun printzipioa zerga bakoitzean zaindu behar ote da, ala nahikoa da tributu sistemak printzipio hori orokorrean errespetatzea?
|
|
|
Kasu
|
honetan
, ekonomia ahalbide handiagoa duen pertsonak gehiago ordaintzen du honako bi arrazoiengatik: batetik, zerga oinarri handiagoa du; bestetik, karga tasa ere handiagoa da.
|
|
|
Lege horien izaera juridikoari dagokionez, ituna zein hitzarmena lege arruntak ez ezik, itundutako legeak ere badira, hots, lege horiek aldatzeko, prozedura berezia behar da. Ildo bertsutik, alderdi guztien adostasuna behar beharrezkoa da Ituna edo Hitzarmena eraldatzeko,
|
hau
da, alderdietarik batek ezin ditu bere kabuz legeok aldarazi.
|
|
|
Azken urteotan, bada, tributuaren ordainketa aurreratzeko tresna berriak sortu dira, atxikipenak eta zatikako ordainketak batik bat, eta, horren ondorioz, zerga egitatea ez da tributuaren egituraren ardatza.
|
Hau
da, ondare prestazio guztiak ez dira zerga egitatea gauzatzeagatik sortzen, ezpada prestazio horiek egitezko beste kasu batzuk gauzatzeagatik sor daitezke.
|
|
|
Tributuaren objektua, edo Konstituzio Auzitegiak aipatu duen gai ezargarria, da tributuaren euskarri den errealitateko egitate edo osagaia,
|
hau
da, errenta, ondarea, gastua (edo, hala denean, ondasun zein etekin berezia). Objektuaren gainean ezartzen da tributuaren karga.
|
|
|
Zerga egitatean osagai subjektiboa eta osagai objektiboa bereiz daitezke. Osagai subjektiboak zerga egitatearen egilea zehazten du,
|
hau
da, legearen arabera osagai objektiboarekin harreman bereziak dituen pertsona. Eskuarki, egitezko kasutik bertatik atera dezakegu pertsona hori nor den.
|
|
|
Ikusmolde hori oso kritikatua izan denez, azken urteotan beste teoria bat zabaldu da eta, horren ariora, salbuespena ezartzen duen arauak zerga egitatea ere definitu behar du, kargaturiko egitatea ezartzen duen arauarekin batera. Gaur egun autore batzuentzat, salbuespen arauak lehen zuen salbuespenezko izaera galdu du,
|
hau
da, tributua ezabatzeko izaera hura; gaur egungo tributu sistemaren helburuak lortzeko tresna bihurtu da.
|
|
|
Salbuespen arauak izaera negatiboa duela dion ikuspuntutik abiatu beharrean
|
hau
da, manu baten aplikazioa baztertzen duen arautzat hartzen den ikuspuntutik, haien izaera positiboa baieztatzen duen ikusmoldetik abiatuz gero alegia, tributuaren zerga egitatea ere definitzen duen arautzat hartzen duen ikuspuntutik, esan daiteke zerga egitatea gauzatzeak ez duela zertan ekarri tributu betebeharraren sorrera, legegileak kontrakoa badio ere; egin eginean ere, zerga egitatea itxura... Hala ere, zerga egitatea gauzatzean, tributuaren menpekotasuna sortuko da zalantzarik gabe, eginbehar desberdinekin (kontabilitate, erregistro eta aitorpen eginbeharrak...).
|
|
|
Zehatzago esateko, zerga egitatea gauzatzean, gehienetan tributu betebeharra sortzen da, baina gauzatze hori egitate salbuetsi antzo kalifikatu bada, salbuespena sortzen da. Administrazioak gero emango duen baimen edo aitortzeak ondorio adierazleak baino ez ditu,
|
hau
da, salbuespena aplikatzeko betekizunak bete direla adierazten du.
|
|
|
Zerrendak, ordea, betebeharpekoen motak jaso ordez, betebehar mota ezberdinak jaso ditu. Arauon idazketak bat ez badatoz ere adibidez, TLOk ez ditu subjektu pasiboak aipatzen, TFAOek, ordea, bai aipatzen dituztemodu
|
honetara
bil ditzakegu betebeharpeko guztiak: a) Subjektu pasiboak:
|
|
|
Zergadun gisa, zerbitzuaren erabiltzailea ageri da; eta horren ordezkoa, zerbitzuak ukitu duen ondasun higiezinaren jabea (edo obren exekuzioetan, eraikitzailea eta obren kontratista). Finantza transakzioen gaineko Zergan ere, Bizkaian ekainaren 22ko 4/ 2022 Foru Arauak, eta lurralde erkidean urriaren 15eko 5/ 2020 Legeak onetsian, besteak beste, zergaduna baloreen eskuratzailea da baina, finantza tartekari baten bidez jarduten duenean, orduan tartekari hori ordezkoa izango da. tributuen subjektu izan ote daitezkeen,
|
hau
da, gaitasun juridiko tributariorik ote duten. Horren inguruan, arazo nagusi bi eztabaidatu dira:
|
|
|
Lehenengo arazoari,
|
hau
da, gaitasun tributario berezien ingurukoari, aspaldi eman zitzaion erantzuna. Ez dago gaitasun juridiko berezirik tributuen arloan, horrek Kode Zibilaren indargabetzea ekarriko lukeelako, Kodeak gaitasun juridikoa aitortzeko betekizunak ezabatuz.
|
|
|
Bigarrenari dagokionez(
|
hau
da, erakunde publiko bat beste erakunde publiko batek ezarritako tributuen menpe egoteari dagokionez), arazo nagusia zen Estatua beste administrazio publikoetako tributuen menpe egon zitekeen ala ez argitzea. Dakigunez, tributuaren oinarria Estatuak duen subiranotasunean datza, eta ez dirudi Estatuak bere menpeko Administrazio baten tributuak ordaindu behar dituenik.
|
|
|
Subjektu pasiboaren betebehar nagusia tributu zorra ordaintzea da; betebeharpeko subjektu pasibo bat baino gehiago egonez gero, Administrazioaren aurrean zordunen pilaketa gertatzen da. Pilatze hori konpontzeko, Arabako TFAOren 35.7 artikuluak, Gipuzkoako TFAOren 35.5 artikuluak, Bizkaiko TFAOren 34.5 artikuluak (eta TLOren 35.7 artikuluak) honako
|
hau
dio: betebehar baten egitezko kasuan betebeharpeko bi edo gehiago pilatzean direnean, horiek modu solidarioan daude behartuta prestazio guztiak betetzera Tributu administrazioari begira, foru arauak (edo legeak) aurkakorik xedatu ezean.
|
|
|
Manu horrek, beraz, ez du Kode Zibileko presuntzioa aitortu,
|
hau
da, mankomunitateari buruzko presuntzioa. Hala ere, artikuluak ez du solidaritatea araubide orokor gisa arautzen.
|
|
|
Gai
|
honetan
lege erreserba dago, erantzulea foru arau bidez zehaztu behar delako. Hortaz, foru arauak egitezko kasua ezarri behar du, eta kasu hori betetzen denean, antolamendu juridikoak dakartzan ondorioak aplikatzen zaizkio erantzuleari.
|
|
|
Zehapenei buruzko arauketa antzekoa bada ere, TFAOen eta TLOren arauketa alor
|
honetan
baditu ezberdintasun nabarmenak. Horrenbestez, liburu honen helburua aintzat hartuta eta liburuaren esparruari begiratuta, zehapenei buruzko azalpen guztiak emango ditugu TFAOen arauketa bakarrik erabiliz, eta hiru Lurralde Historikoetan TFAO garatzeko eman diren arauak27 erabiliz.
|
|
|
Zehapenei buruzko arauketa antzekoa bada ere, TFAOen eta TLOren arauketa alor honetan baditu ezberdintasun nabarmenak. Horrenbestez, liburu
|
honen
helburua aintzat hartuta eta liburuaren esparruari begiratuta, zehapenei buruzko azalpen guztiak emango ditugu TFAOen arauketa bakarrik erabiliz, eta hiru Lurralde Historikoetan TFAO garatzeko eman diren arauak27 erabiliz.
|
|
|
Irizpide
|
hau
aplikatuko da baldin eta urratzailea izaera bereko arau hausteagatik zehatu izan badute arau hauste berria gauzatu aurreko lau urteetan administrazio ebazpen irmoaren bidez28 Izaera bereko arau hausteak dira artikulu berean jasota daudenak; nolanahi den ere, aitorpena edo autolikidazio akastuna aurkeztearen ondorioz edo aitorpenik nahiz autolikidaziorik ez aurkeztearen ondorioz zorra ez ordaintze...
|
|
|
Diruzko isun proportziozkoen kasuan eta graduazio irizpide
|
hau
aplikatzean, zehapena 10 eta 30 arteko portzentajezko puntutan handituko da (Arabako eta Gipuzkoako TFAOen 195.etik 197.era bitarteko artikuluetako zehapenak eta Bizkaiko TFAOren 196.etik 198.era bitarteko artikuluetako zehapenak; arau hauste bakoitzeko 10 puntu); gainerako kasuetan, zehapena %100etik %300era bitartean handituko da, Zehapenen Erregelamenduak ezarritako moduan.
|
|
|
Amaitzeko, zehapena kopuru bakarra edo ehuneko finkoa bada mugak edo tarteak aipatu gabe, graduazio irizpide
|
hau
ez da aplikatuko, begi bistakoa denez, ez dagoelako gutxieneko eta gehieneko zehapenik graduazioa aplikatu ahal izateko. b) Datuak ezkutatzea
|
|
|
Bizkaiko arauak ez du gutxieneko portzentajerik eskatzen graduazio irizpide
|
hau
dagoela antzemateko betekizuna bezala, hau da, datuak ezkutatzearen ondoriozko zorra zehapenaren oinarriari begira ez da portzentaje batetik gorakoa izan behar. Hortaz, aurreko lerrokadako baldintzak betez gero, ezkutatzea graduazio irizpide bezala aplikatuko da ezkutatu den kopurua gorabehera.
|
|
|
Bizkaiko arauak ez du gutxieneko portzentajerik eskatzen graduazio irizpide hau dagoela antzemateko betekizuna bezala,
|
hau
da, datuak ezkutatzearen ondoriozko zorra zehapenaren oinarriari begira ez da portzentaje batetik gorakoa izan behar. Hortaz, aurreko lerrokadako baldintzak betez gero, ezkutatzea graduazio irizpide bezala aplikatuko da ezkutatu den kopurua gorabehera.
|
|
|
Hortaz, aurreko lerrokadako baldintzak betez gero, ezkutatzea graduazio irizpide bezala aplikatuko da ezkutatu den kopurua gorabehera. Arabako arauketak eta Gipuzkoakoak ere, ordea, irizpide
|
hau
aplikatzeko betekizun bat gehiago jaso du: zehapen handiagoa ezartzeko, datuak ezkutatzearen ondoriozko zorra %10etik gorakoa30 izan behar da, zehapenaren oinarriari begira.
|
|
|
Graduazio irizpide
|
hau
ez da aplikatuko urratzaileak bere aitorpenean tributu zorra zehazteko behar diren osagai guztiak jaso baditu. Ezta datu aitortuak bat datozenean kontabilitateko liburuetako datuekin ala derrigorrezko erregistro fiskaletako datuekin ere, baldin eta liburu eta erregistro horiek funtsezko akatsak badituzte beste graduazio irizpide bat aplikatzen delako, eta tributu zorra txikiagoa bada tributu arauketa txarto aplikatzeagatik.
|
|
|
Zehapenen Erregelamenduaren arabera, graduazio irizpide
|
hau
erabiliko da Arabako eta Gipuzkoako TFAOen 195.etik 197.era bitarteko artikuluetan tipifikatutako arau hausteen kasuan, eta Bizkaiko TFAOren 196.etik 198.era bitarteko artikuluetako arau hausteen kasuan (autolikidazioaren ondoriozko zorra ez ordaintzea, likidatzeko aitorpenik ez aurkeztea ala aitorpen akastuna aurkeztea eta itzulketak bidegabe lortzea).
|
|
|
Kasu bietan, goian aipatutako murrizketa %50etik %70era igaro da (ez, ordea, 70 portzentajezko puntuetako murrizketa). Murrizketa
|
hau
ikuskapen prozedura baten barruan bakarrik gerta daiteke, baldin eta ordaintzeko konpromisodun adostasun akta sinatu bada edota egiaztapen laburtuko prozedura amaitzeko txostenaren ziozko zehapenarekin eta erregularizazioarekin ados badago. Zehapenaren murrizketa hori berriro eska daiteke tributu betebeharpekoak likidazioaren edo zehapenaren aurka Administrazioarekiko auzi errekurtsoa jarri badu edo BTFAOren 225 artikuluko erabateko deuseztasuna adierazteko prozedura hasi badu.
|
|
|
Horiek horrela, Lurralde
|
honetan
murrizketa aplikatzeko ez da zorra ordaindu behar, ez baita ordainketa borondatezko epean egiteko beharra aipatzen, ezta geroratzea nahiz zatikatzea lortzeko aipamenik ere ez; gure ustez, horiek guztiak zerga bilketaren prozedurarako uzten dira. Haatik, adostasuna dagoelako presuntzioa jaso da kudeaketaeta ikuskapen organoek likidazioa eta zehapena jakinaraztean, baldin eta ez bataren ez bestearen aurka errekurtsorik jarri ez bada; errekurtsorik jarriz gero, ostera, murrizketaren zenbatekoa eskatuko da interesdunari horrela jakinarazita, besterik gabe.
|
|
|
Artikulu
|
honek
jaso duen arau haustearen tipoko definizioa ulertzeko, autolikidazioaren eta aitorpenaren arteko bereizketa behar bezala ulertu behar da. Autolikidazioaren kasuan, tributu betebeharpekoak berak zerga egitatea eta horren osagaiak gertatu direla aitortzeaz gain, tributu zorra zenbatzen du eta zorra ordaintzen du.
|
|
|
Arau hauste
|
honen
ondorioak eta aurreko artikuluetako arau hausteenak funtsean berdinak dira. Antzeman ere, gogoratu behar da, tributuzko arau hausteak behin baino gehiagotan gauzatu diren ala ez ikusteko, hots, graduazio irizpide hori gertatu den antzemateko, artikulu horietan guztietan jasotako arau hausteak izaera berekoak direla uste da.
|
|
|
Arau hauste
|
honetan
eta epigrafe honetako hurrengo puntuetako jokabideetan ez da zuzenean kalte ekonomikorik sortuko baina geroko iruzurra prestatzeko egintzak dira. Lortu ere, itzulketak eskatu direnean, arau haustearen tipoak behar du itzulketak lortu ez izana; jokabidea zigortuko da diruzko isun proportziozkoarekin, bidegabe eskatutako itzulketaren %15eko zehapenarekin.
|
|
|
Arau hauste honetan eta epigrafe
|
honetako
hurrengo puntuetako jokabideetan ez da zuzenean kalte ekonomikorik sortuko baina geroko iruzurra prestatzeko egintzak dira. Lortu ere, itzulketak eskatu direnean, arau haustearen tipoak behar du itzulketak lortu ez izana; jokabidea zigortuko da diruzko isun proportziozkoarekin, bidegabe eskatutako itzulketaren %15eko zehapenarekin.
|
|
|
Arean bere, onura edo pizgarri fiskalak bidegabe eskatzeagatiko jokabidea, diruzko isun finkoarekin zigortuko da, 300 euroko isunarekin (600 eurokoarekin Bizkaian) baldin eta datu garrantzitsuak ezkutatu ez badira edota datu faltsuak sartu ez badira. Berehalako kalte ekonomikorik sortu ez denez, artikulu
|
honetako
zehapenak bateraezinak dira zorra ez ordaintzeagatiko zehapenarekin (aitorpen edo autolikidazioa ez delako aurkeztu ala aurkeztu dena akastuna bada); kalte ekonomikorik izanez gero, zorra ez ordaintzeagatiko zehapenak soilik aplikatuko lirateke. Halaber, ezin daiteke zigortu jokabide bakarra nahiz eta arau haustearen bi tipotan sar daitekeen itzulketak bidegabe lortzea eta onura edo pizgarri fiskalak bidegabe lortzea, ezta artikulu honetako arau haustearen bidez eta jarraian jorratuko dugun arau haustearen bidez ere.
|
|
|
Berehalako kalte ekonomikorik sortu ez denez, artikulu honetako zehapenak bateraezinak dira zorra ez ordaintzeagatiko zehapenarekin (aitorpen edo autolikidazioa ez delako aurkeztu ala aurkeztu dena akastuna bada); kalte ekonomikorik izanez gero, zorra ez ordaintzeagatiko zehapenak soilik aplikatuko lirateke. Halaber, ezin daiteke zigortu jokabide bakarra nahiz eta arau haustearen bi tipotan sar daitekeen itzulketak bidegabe lortzea eta onura edo pizgarri fiskalak bidegabe lortzea, ezta artikulu
|
honetako
arau haustearen bidez eta jarraian jorratuko dugun arau haustearen bidez ere.
|
|
|
Kalte ekonomikoa ez da berehalakoa baina etorkizunera begira kaltea prestatzen da. Benetako konpentsazioa edo kenkaria egin ondoren ezarritako zehapenaren zenbatekotik kendu da arau hauste
|
honengatik
aurretiaz ezarritako zehapenaren proportziozko zatia, benetako konpentsazioaren edo kenkariaren ziozko zehapenen zenbatekoa gainditu gabe (modu horretara arau hauste bera birritan ez da zigortuko). Gaindikina ez da bueltatuko, arau hauste lokabea dela horrela baieztatuz.
|
|
|
Arau hauste
|
honen aurrean
egongo gara, halaber, errenta garbia, jasanarazitako kuotak, ken daitezkeen zenbatekoak edo kuotak edo pizgarri fiskalak oker aitortzen direnean, baldin eta kudeaketaedo ikuskapen prozedura batean kopuruak konpentsatu, kendu edo aplikatu ondoren ordainketaren faltarik ez bada egin edo bidegabeko itzulketa lortu ez bada.
|
|
|
Arau hauste
|
hau
eta hurrengo artikuluarena errentak egozteko araubidean dauden erakundeentzat ezarri da, erakunde horien errentak eta kenkariak euren bazkideei" gardendu" egiten dizkiete. Zehatz esateko, halako erakundeak dira hiru Lurralde Historikoen Sozietateen gaineko Zergaren foru arauetako VI. tituluko tributu araubide berezia aplikatzen duten Aldi Baterako Enpresa elkartea eta Ekonomia intereseko Elkartea.
|
|
|
Kasu
|
honetan
urratzailea Aldi Baterako Enpresa elkartea eta Ekonomia intereseko Elkartea da, nahiz eta Sozietateen gaineko Zerga ordaindu behar duena bazkide egoiliarra izan, errenta egotziak Zergaren bere zerga oinarrian sartuz. Hori dela-eta, erakundea zigortu badute autolikidazioa edo aitorpena aurkeztean zorra ez ordaintzeagatik edota itzulketak bidegabe lortzeagatik, ezin du artikulu honetako arau haustea gauzatu halako zehapenak erakarri duten zerga oinarriaren edo emaitzen zatiari begira.
|
|
|
Kasu honetan urratzailea Aldi Baterako Enpresa elkartea eta Ekonomia intereseko Elkartea da, nahiz eta Sozietateen gaineko Zerga ordaindu behar duena bazkide egoiliarra izan, errenta egotziak Zergaren bere zerga oinarrian sartuz. Hori dela-eta, erakundea zigortu badute autolikidazioa edo aitorpena aurkeztean zorra ez ordaintzeagatik edota itzulketak bidegabe lortzeagatik, ezin du artikulu
|
honetako
arau haustea gauzatu halako zehapenak erakarri duten zerga oinarriaren edo emaitzen zatiari begira.
|
|
|
Arau hauste
|
honen
jokabide tipikoa dagokie aurreko puntuan aipatu diren erakunde berdinei (Aldi Baterako Enpresa elkartea eta Ekonomia intereseko Elkartea). Kasu honetan, alabaina, ez da zigortuko zerga oinarriak, errentak edo emaitzak ez egozteagatik, ezpada bere bazkide edo partaideei kenkariak, hobariak eta konturako ordainketak oker egozteagatik.
|
|
|
Arau hauste honen jokabide tipikoa dagokie aurreko puntuan aipatu diren erakunde berdinei (Aldi Baterako Enpresa elkartea eta Ekonomia intereseko Elkartea). Kasu
|
honetan
, alabaina, ez da zigortuko zerga oinarriak, errentak edo emaitzak ez egozteagatik, ezpada bere bazkide edo partaideei kenkariak, hobariak eta konturako ordainketak oker egozteagatik. Horiek horrela, aurreko puntuan esandakoari igortzen zaitugu mutatis mutandis.
|
|
|
Arau hauste mota
|
hau
2017an indarrean jarri arte, eta beste negozio anomaloekin gertatu aldera simulazioa, kasu, TFAOren 14 artikuluko itzurpenaren aurkako klausulan sar zitezkeen jokabideak ezin ziren zehatu, ez zegoelako isunik kasu horietarako. Gaur egun, eta foru arau aldatu bada ere, irizpide orokor horri eutsi zaio baina arau hauste berezia sortu da itzurpenaren aurkako klausularen zenbait kasutan.
|
|
|
Jakina denez, aurreko lerrokadetan parentesi artean aipatu ditugun arau hausteak gauzatuz gero zehapenik ezarri bada, jokabide hori ezin da berriro zehatu artikulu
|
honetan
xedatutakoaren arabera. Horrenbestez, arau orokorra da itzurpenaren aurkako klausularen kasuan betebeharpekoaren jokabidea ezin daitekeela zigortu.
|
|
|
Horrenbestez, arau orokorra da itzurpenaren aurkako klausularen kasuan betebeharpekoaren jokabidea ezin daitekeela zigortu. Salbuespenez, betebeharpekoaren jokabidea izan bada zorra ez ordaintzekoa, tributuaren arauketaren ondoriozko itzulketa bidegabe lortzea, itzulketa edota onura edo pizgarri fiskala eskatzea, konpentsatzeko edo kentzeko tributu kredituak edo partidak bidegabe egiaztatzea, orduan halako jokabideak zehatu daitezke, beti ere artikulu
|
honetan
aipatzen diren gainerako betekizunak betetzen badira, batik bat, aurretiaz administrazio irizpidea badago, jokabidearekin bat datorrena, eta irizpide hori aurretiaz ere plazaratu bada.
|
|
|
Horrelakoetan, berandu aurkezteagatiko zehapena izango da. Halaber, zehapen
|
hau
bateragarria da betearazpen aldiko errekarguarekin autolikidazioen kasuetan eta 27 artikuluko errekarguekin aitorpenak epez kanpo aurkezten diren kasuetan, bi biok Bizkaiko TFAOk jasotakoak.
|
|
|
Administrazioak aitorpenak edo autolikidazioak aurkezteko errekerimendurik egin badu, zehapen
|
hau
bateragarria da Tributu administrazioaren jarduketei jarkitzea, oztopo egitea, aitzakiak jartzea edo horiek egitea ukatzeagatiko zehapenarekin, eginiko errekerimenduei arretarik ez ematearren (Arabako eta Gipuzkoako TFAOen 208 artikulua eta Bizkaiko TFAOren 209 artikulua, gero ikusiko dugunez).
|
|
|
Oraingo
|
honetan
arau haustea ez da aitorpenik ez aurkeztea edota berandu aurkeztea, jokabide horiek aurreko artikuluak jasotakoak baitira. Kasu honetan, arau haustea da autolikidazioak edo aitorpenak osatugabe, zehaztugabe edo datu faltsuekin aurkeztea, Ogasun publikoari egungo edo etorkizuneko kalte ekonomikorik sortu gabe, hots, aurreko 2.3.1 puntuko arau hausteak izan gabe.
|
|
|
Oraingo honetan arau haustea ez da aitorpenik ez aurkeztea edota berandu aurkeztea, jokabide horiek aurreko artikuluak jasotakoak baitira. Kasu
|
honetan
, arau haustea da autolikidazioak edo aitorpenak osatugabe, zehaztugabe edo datu faltsuekin aurkeztea, Ogasun publikoari egungo edo etorkizuneko kalte ekonomikorik sortu gabe, hots, aurreko 2.3.1 puntuko arau hausteak izan gabe. Horiekin batera jokabide berria (aurreko artikuluan informazio eman behar orokorra soilik jorratu baita) jaso da:
|
|
|
Arau hauste
|
honetako
jokabide tipikoak dira aitorpenak edo autolikidazioak horretarako onetsitako ereduetan ez aurkeztea, batetik, eta Administrazioak eskatutako edo ezarritako moduan ez aurkeztea, bestetik. Azken hori lotuta dago euskarri elektroniko, informatiko edo telematikoz aitorpenak, autolikidazioak edo tributuetarako garrantzizkoak diren bestelako agiriak aurkezteko beharrarekin.
|
|
|
Nolanahi den ere, betebehar nagusiari zuzenean lotuta ez dauden formazko betebeharren kasuan, adibidez, subjektu berak informazio eman behar duenean, kontuan hartu behar dugu informazioa gorde eta emateko betebeharrak merkataritzako arauketan ezarritako epeen mende daudela sei urte dira Merkataritzako Kodearen 30 artikuluaren arabera derrigorrezko liburuetarakoedota formazko betebeharrak eskatzeko epeen mende, handiagoa izango balitz. Kasu
|
honetan
, horrenbestez, preskripzio epeak ez dute loturarik edozein betebehar nagusirekin.
|
|
|
Bigarrenik, premiamendu prozedura kredituak kobratuko direla segurtatzeko neurria da, Administrazioak bere baliabideak erabiliko dituela. Amaitzeko, bermeen zerrendari buru emateko azken
|
hau
aipatu behar dugu: zerga bilketaren egintzak legearen araberakoak direla uste da, eta legezkotasun presuntzio horregatik zuzenean dira eragingarriak.
|
|
|
Konstituzio Auzitegiak adierazi duenez, eta, guztietatik, martxoaren 27ko 81/ 2000 Epaian jaso denez: " ekainaren 8ko 18/ 1981 KAE eman zenetik, Konstituzio Auzitegi
|
honek
behin eta berriro adierazi duenez, administrazio zehapenei aplikagarri zaizkie Konstituzioaren 25.1 artikulutik eratorritako printzipio substantiboak, hau da, zigor arloko printzipio inspiratzaileak ñabardura batzuekin zehatzeko administrazio zuzenbidean ere aplika daitezke, bi biok Estatuaren zigor antolamenduaren agerpenak baitira(...)".
|
|
|
Konstituzio Auzitegiak adierazi duenez, eta, guztietatik, martxoaren 27ko 81/ 2000 Epaian jaso denez: " ekainaren 8ko 18/ 1981 KAE eman zenetik, Konstituzio Auzitegi honek behin eta berriro adierazi duenez, administrazio zehapenei aplikagarri zaizkie Konstituzioaren 25.1 artikulutik eratorritako printzipio substantiboak,
|
hau
da, zigor arloko printzipio inspiratzaileak ñabardura batzuekin zehatzeko administrazio zuzenbidean ere aplika daitezke, bi biok Estatuaren zigor antolamenduaren agerpenak baitira(...)".
|
|
|
Lehenengo Xedapen Gehigarriaren 2 puntuak horrela ezarri du: " Hurrengo jarduketa eta prozedurak euren arloko arauketaren arabera arautuko dira eta Lege
|
honen arabera
, modu ordeztailean: (.) c) Tributuen eta aduanen arloan, zehatzeko jarduketak eta prozedurak; bai eta gizarte arloan, trafiko eta bide segurtasunaren arloan eta atzerritarren arloan ere".
|
|
|
Kontzeptuari dagokionez, TFAOen 188 artikuluak (eta TLOren 183 artikuluak) esandakora jo behar dugu: " Tributuzko arau hausteak dira foru arau
|
honek
, besteren batek edo legeek zehatu eta tipifikatutako egite zein ez egiteak. Tributuzko arau hauste horiek doluz edo erruz, zabarkeriaren edozein mailagatik, sortu arren, zehatu egin daitezke".
|
|
|
Delitu horiek sakon jorratuko ditugu jarraian; baina beste batzuk ere aipatuko ditugu, hala nola, Europar Batasunaren aurrekontu orokorrei iruzur egiteagatiko delitua (306 artikulua), Gizarte Segurantzari iruzur egiteagatiko delitua (307, 307.bis eta 307.ter. artikuluak), diru-laguntza eta laguntza publikoen arloko iruzurraren delitua (308 artikulua). Amaitzeko, kontrabando delitua dago36, Zigor Kodetik kanpo araututa Lege Organiko batean, baina liburu
|
honetan
jorratuko ez duguna, luzeegia izango bailitzateke.
|
|
|
Zigor Kodearen 305 artikuluak Ogasun publikoaren aurkako delitua arautu du, guztion artean delitu fiskaltzat ezagutzen dena (1 lerrokada): ...o onura fiskalak ere bidegabe hartuz, betiere 120.000 euro baino gehiagokoa denean iruzurpeko kuotaren zenbatekoa, edo ordaindu gabeko atxikipenen eta konturako sarreren zenbatekoa, edo bidegabe lortu nahiz hartutako itzulketen edo onura fiskalen zenbatekoa, orduan, pertsona horri urtebetetik bost arteko espetxealdi zigorra ezarriko zaio eta 120.000 eurotik horren sei halako arteko isuna, artikulu
|
honen
4 lerrokadaren arabera urratzaileak bere tributu egoera erregularizatu izan ezik".
|
|
|
Horiek horrela, epigrafe
|
honen
beste zati batzuetan aipatu eta delituen eta tributuzko arau hausteen arteko ezberdintasunak nabarmendu bagenitu, honakoa esango genuke: a) delitua izateko iruzurrak gutxieneko
|
|
|
Kasu horietan zigorra izan daiteke urtebeteko espetxealditik bost urtera artekoa eta isun bat (merkatu gaien balioa seikoiztuz). Zigor horren barruan, merkatu gaien nahiz kontrabandoa egiteko erabili diren tresna, material eta makinen konfiskazioa egin behar da. zenbatekoa izan behar du; b) delitua izateko ere, iruzurrezko jokabidea nahitaezkoa da zorra ezkutatuz,
|
hau
da, aitorpenik edo autolikidaziorik ez aurkeztea edo horien datuak faltsutuz aurkeztea; eta c) delitua izateko, jokabidea doloz gauzatu behar da, eta arau hausteen kasuan, zabarkeriaren edozein mailagatik zehatu daitezke.
|
|
|
Jokabide bat baino gehiago jaso da tipoan: zergadunaren betebeharretatik sortutako kuota ez ordaintzea, egin behar ziren atxikipenak edo konturako sarrerak eta egin ez zirenak, edota egin zirenak eta gero Ogasun publikoari ordaindu ez zitzaizkionak; itzulketak bidegabe lortzea, balio gutxitze handiagoa dakarrelako,
|
hau
da, Administrazioaren kutxatik dirua ateratzen delako eta ziurrenik, sarri askotan, bidegabe jasotako zenbatekoa itzultzeaz gain, ordaindu gabe utzitako zorra ere ordaindu delako; eta onura fiskalak bidegabe hartzea, ez ordaintzeko edota itzulketak bidegabe lortzeko jokabidearen baitan sar zitekeena.
|
|
|
Delitu
|
honetarako
ezarritako zigorrak dira urtebetetik bost arteko espetxealdi zigorra eta iruzur egindako kopurutik horren sei halako arteko isuna. Iruzur egindako zenbatekoa 600.000 eurotik gorakoa bada, talde edo antolakunde kriminal baten baitan gauzatu bada, edota beste pertsona bat edo batzuk tartean jarri badira, negozio edo tresna fiduziarioak erabili badira, edo paradisu fiskalen bitartez gauzatu badira, erantzulea edo betebeharpekoa benetan nor den, bere ondarea zein den ala iruzur egindako kopurua zenbat den ezkutaturik geratzeko moduan, orduan espetxealdi zigorra bi urtetik sei artekoa izango da eta isuna bikoitzetik sei halako artekoa (305.bis. artikulua).
|
|
|
Besteak beste, horixe da Auzitegi Gorenaren jarrera (ikusi maiatzaren 29ko 877/ 2018 epaia, 1528/ 2017 errek.). artikuluak diona" zorra aitortu eta ordaintzea" eta 7/ 2012 Lege Organikoaren zioen azalpenak ere), hots, kuota ordaindu behar da baita berandutze interesak eta errekarguak ere. Gero ikusiko dugunez, erregularizazioaren kontzeptu
|
hau
TFAOen barruan ere sartu da, Ogasun publikoaren aurkako delituaren zantzuak egonda Administrazioaren jarduketei begira.
|
|
|
Aurrekoari lotuta, nabarmendu behar da preskripzioak ere ezberdinak direla,
|
hau
da, likidazio egokiaren bidez tributu zorra zehazteko Administrazioak duen ahala egikaritzeko preskripzioa eta delitu fiskalaren preskripzioa ezberdinak dira: tributuen arlokoa lau urtekoa da (Araban izan ezik, bertan bost urtekoa baita) eta delituen kasuan, bost urtekoa edo tipo astunduaren kasuan, hamar urtekoa.
|
|
|
Horrek guztiak"... aukera emango du bi alderdi gainditzeko. Izan ere, batetik, tributu zorrak dagoeneko ez du hartuko bestelako izaera bat,
|
hau
da, delituaren ondoriozko erantzukizun zibilaren izaera, sortutako kaltea dela-eta Ogasun publikoari ordaina emateko formula gisa; bestetik, gainditu egingo da aurreko arauetan Ogasun publikoaren aurkako delituen ustezko egileari urratzaile administratiboaren aldean inolako justifikaziorik gabe ematen zitzaion aldeko tratua, ustezko delitu egilearen betebeharrari dagokionez, zorra ordaintzeko ala...
|
|
|
Delituaren zantzuak antzemateko, Tributu administrazioaren mendeko ikuskapenaren langileek egiaztapeneta ikerketa prozeduraren barruanaurretiaz egiaztatu behar dute ea betebeharpekoak bere egoera erregularizatu duen. Horiek horrela, TFAOen 250 artikuluko borondatezko erregularizazioaren kontzeptua aplikatuko dute; kontzeptu hori bat dator Zigor Kodearen 305.4 artikuluak ezarritakoarekin,
|
hau
da, tributu zorra erabat onartuta eta zorraren osagai guztiak (kuota, errekarguak eta interesak, autolikidazioa aurkeztu zen unetik aurrera sortutakoak) ordainduta egon behar dira. Aitorpenaren kasuan, aitorpenaren ondoriozko likidazioa ordaindu behar da tributu arauak ezarritako epean.
|
|
|
Artikulu
|
honetako
tipifikatutako arau haustea gertatu dela ulertuko da, baldin eta pertsona fisikoak edo erakundeak, bere betebeharrak betetzeko eta jarduketei buruzko jakinarazpena behar bezala jaso arren, Tributu administrazioak egiten dituen jarduketak denboran luzatu, eragotzi edo galarazten dituenean.
|
|
|
Horrez aparte, jokabidea izan bada Administrazioak egindako errekerimenduei edo enbargo eginbideei (honako
|
hau
ez da Gipuzkoan jaso) ez erantzutea, isuna 300 eurokoa izango da, errekerimendua lehen aldiz bete ez denean; 600 eurokoa, errekerimendua bigarren aldiz bete ez denean; eta 1.200 eurokoa, errekerimendua hirugarren aldiz bete ez denean (Gipuzkoan, 150 eurokoa, 300 eurokoa eta 600 eurokoa, hurrenez hurren). Errekerimendua jarduera ekonomiko bati dagokionean, epearen barruan betebeharpekoa ez baldin bada agertzen, edo ez badu administrazio jarduketa errazten, edo ez badu eskatutako informazioa ematen, orduan diruzko isun finkoaren bidez zehatuko da:
|
|
|
Atxikitzaileek eta konturako ordainketak egin behar dituztenek datuak isilpean edukitzeko beharra dute Arabako eta Gipuzkoako TFAOen 92 artikuluaren arabera, eta Bizkaiko TFAOren 94 artikuluaren arabera. Artikulu horretan bertan dionez, atxikitzaileek eta konturako sarrerak egin behar dituztenek konturako ordainketak egiteko baizik ezin dituzte erabili beste betebeharpeko batzuei buruzko datuak, txostenak eta aurrekariak,
|
hau
da, datuok, txostenak eta aurrekariak isilpekoak dira. Osterantzean, jokabidea zehatuko da 600 euroko diruzko isun finkoaren bidez (300 eurokoa Gipuzkoan), pertsona edo erakunderen bati buruz bidegabe jakinarazi den datu nahiz datu multzo bakoitzeko.
|
|
|
Gaur egun, jokabide
|
hau
arau haustea izatea gutxitan gertatuko da. Jarri ere, Tributu administrazioek zergadunen eskura euren datuak jartzen dituzte bide telematikoz, datuok kontsultatzeko eta lortzeko hagitz erraztuz.
|
|
|
Arau hauste
|
honek
" itxiera klausula" bezala dihardu, bertan sartu nahi dituelako tributu bakoitzaren arauketak ezarritako eginbeharrak edo betebeharrak betetzen ez diren kasu guztiak, ez betetzea ez bada jaso arau hauste bezala TFAOen aurreko jokabideen artean edota beste foru arau batean, edo jokabide hori ez bada zehapenak graduatzeko irizpidea. Jokabide horiengatiko zehapena 150 euroko diruzko isun finkoa da (300 euro Bizkaian).
|
|
|
Jokabide horiengatiko zehapena 150 euroko diruzko isun finkoa da (300 euro Bizkaian). Arau hauste
|
hau
beti gauzatu ahal da tributuen kudeaketak eratorritako edozein betebehar betetzen ez denean. Zernahi gisaz, orokortasun hori ezin daiteke bateratu tipikotasun printzipioarekin, tipo irekia ezarri duelako foru arauak.
|
|
|
Arabako eta Gipuzkoako TFAOen 212 artikuluak eta Bizkaiko TFAOren 214 artikuluak dionez, zehapen prozedura Foru arauaren IV. tituluan ezarritakoaren arabera Zehatzeko ahalaarautuko da, baita hori garatzeko arauketaren arabera ere,
|
hau
da, Lurralde Historiko bakoitzeko Zehapenen Erregelamendua onetsi duten Foru dekretuen arabera.
|
|
|
Doloa dago urratzaileak arau haustearen emaitza lortu nahi duenean. Errua edo zabarkeria dago, egileak arau haustearen emaitza zuzenean ala zeharka lortu nahi ez badu ere, ez ditu emaitza saihesteko baliabideak erabili izan,
|
hau
da, ez da behar besteko arreta jartzen. Arau haustea gauzatzearen ziozko erantzukizuna ez da objektiboa, baina zabarkeriaren edozein mailagatik zehatu egin daiteke.
|
|
|
Arau hauste
|
hau
bi jokabideei dagokie: fakturazio betebeharrak ez betetzea eta dokumentazio betebeharrak ez betetzea.
|
|
|
Kasu
|
honetan
, jokabide urratzailea Identifikazio Fiskaleko Zenbakia (IFZ) erabiltzeko betebeharrak ez betetzea da, baita tributu arauek ezarritako beste zenbaki edo kodeak ere, ondasun higiezinen katastro erreferentziazko zenbakia, kasu.
|
|
|
Ahal hori lotu behar dugu kuota, oinarri eta kenkari horiek frogatzeko beharrarekin, eta preskribatutako zergaldian elementu horiek egiaztatzeko baldintzak bazirela frogatzearekin preskribatu gabeko zergaldietan ondoriorik sortuko badute. Bizkaian, frogatzeko behar hori oso zabal arautu da frogaren denborazko mugei eta norainokoari dagokienez, hots, egiazta eta iker daitezkeen elementuei dagokienez; lurralde erkidean, Araban eta Gipuzkoan, ostera, egiaztapenaren eta frogaren norainokoa berdina bada ere, aipatutako denborazko mugak ezarri dira,
|
hau
da, hogeita hamabosgarren eta hogeigarren urtetik aurrera, hurrenez hurren (lurralde erkidean hamargarren urtetik aurrera), preskribatutako zergaldietako datuak ziurtatu daitezke zergaldiko kontabilitatea eta aurkeztu ziren autolikidazio eta aitorpenen bidez. Esan beharrik ez dago halako egiaztatzeko eta ikertzeko ahalen barruan kalifikatzeko ahala ere badagoela, baldintza eta ondorio berdinetan.
|
|
|
Arabako eta Gipuzkoako TFAOen 99 artikuluaren arabera, eta Bizkaiko TFAOren 101 artikuluaren arabera (eta TLOren 103 artikuluaren arabera), betebeharpekoek jakinarazi baizik egin behar ez dituzten eskubideak baliatzearen inguruko prozeduretan Administrazioak ez du edukiko berariaz ebatzi beharrik, ez eta iraungitzen diren prozeduretan, prozeduraren objektua gertatze bidez galduta dutenetan eta interesdunak uko edo atzera egiten duenetan ere. Nolanahi den ere, interesdunak halako inguruabarra gertatu dela adieraztea berariaz eskatzen badio Administrazioari, azken
|
honek
erantzun idatzia eman du.
|
|
|
Bizkaiko TFAOn, doktrina hori saihestu nahi izan da uztailaren 15eko 6/ 2020 Foru arauaren bidez 102.5 artikuluari azken parrafoa gehituz: " Lehenengo zenbaki
|
honen
lehen paragrafoan adierazitakoa gorabehera, zergapeko bera dela-eta prozedura berri bat hasteko, ez da beharrezkoa izango aurreko prozeduraren aurreko edo aldi bereko [iraungitze] deklarazio espresoa". horiek lehentasunez aukeratu baditu, edota derrigorrean, betebeharpekoak halako bide teknologiko egokiak izatea bermatuta badago eta erregelamenduetan horrela ezarri bada. Horren adibide izan daiteke urriaren 29ko 1363/ 2010 Errege Dekretua, sozietate anonimo eta mugatu guztiak eta BEZaren hileroko itzulketen araubidean daudenak behartzen dituena; edota Bizkaiko Kudeaketari buruzko Erregelamendua, pertsona juridikoak eta Sozietateen gaineko Zergaren zergadun diren beste erakunde batzuk, eta jarduera ekonomikoak gauzatzen duten pertsona fisikoak, baldin eta berariaz bide horien erabilera onartu badute lehenespenez erabiltzeko.
|
|
|
Hortaz, tributuak aplikatzeko prozeduren esparruan koka dezakegu elkarren laguntzaren esparrua gehien bat, TFAOen 1.2 artikuluak emandako definizioa aintzat hartuz gero: " Foru arau
|
honi
dagokionez, elkarren laguntza hau izango da: Administrazioak Europar Batasunarekin, nazioarteko edo nazioz gaindiko beste erakunde batzuekin edo beste estatu batzuekin egiten, haiengandik jasotzen edo haiekin batera garatzen dituen laguntza, elkarlaneta lankidetza ekintzak eta antzeko izaera duten gainerako ekintzak, hala Europar Batasuneko Estatu kideen arteko elkarren laguntzari buruzko arauketa dela bide egiten direnak, nola zergapetze bikoitza saihesteko hitzarmenen nahiz nazioarteko beste hitzarmen batzuen esparruan egiten direnak.
|
|
|
Hortaz, tributuak aplikatzeko prozeduren esparruan koka dezakegu elkarren laguntzaren esparrua gehien bat, TFAOen 1.2 artikuluak emandako definizioa aintzat hartuz gero: " Foru arau honi dagokionez, elkarren laguntza
|
hau
izango da: Administrazioak Europar Batasunarekin, nazioarteko edo nazioz gaindiko beste erakunde batzuekin edo beste estatu batzuekin egiten, haiengandik jasotzen edo haiekin batera garatzen dituen laguntza, elkarlaneta lankidetza ekintzak eta antzeko izaera duten gainerako ekintzak, hala Europar Batasuneko Estatu kideen arteko elkarren laguntzari buruzko arauketa dela bide egiten direnak, nola zergapetze bikoitza saihesteko hitzarmenen nahiz nazioarteko beste hitzarmen batzuen esparruan egiten direnak.
|
|
|
Nolanahi den ere, TLOren eta TFAOen testuan zehar elkarren laguntzari buruzko aipamenak ugariak eta askotarikoak dira, aipamen horiek ageri baitira, besteak beste, frogari buruzko zatian, tributu betebeharpekoari buruzkoan, edota preskripzio eta (Bizkaian) iraungitzeari buruzko zatian, eta eskuliburu
|
honen
atal egokian aipatu dira eta aipatuko dira.
|
|
|
Prozedura horiek jarraian jorratuko ditugu. Oraingo
|
honetan
berriro lurralde erkideko eta TLOren aipamenak albo batera utziko ditugu eta TFAOetan eta foru arauketan oinarrituko gara, izatez konplexua den gaia zailagoa ez bihurtzeko. Hala ere, lurralde erkideko arauketara joko da argibideetarako edo azalpenetarako, batik bat, kontzeptuen definizioetarako.
|
|
|
Halakoak dira, besteak beste, ziurtagiriak emateko prozedurak, identifikazio fiskaleko zenbakia emateko edo kentzeko prozedurak, edota aitorpenen aurkezpena kontrolatzekoak. Edozein kasutan, prozedura horiek zein eta nolakoak diren behar bezala ulertzeko, erregelamenduz egindako garapena aintzat hartu behar dugu, batik bat,
|
hau
bezalako gaietan ezinbestekoa den zehaztasun eta xehetasuna41 gogoan izanik.
|
|
|
Hasieran aurkeztutako autolikidazioa zuzendu daiteke autolikidazio osagarria (aurrekoa aldatzen duena datu berriak gehituz, aitortu gabeko datuak gehienetan) edo ordezkoa (zuzenketaren ondorioz datu akastunak datu zuzenekin ordezten badira) aurkeztuta43, baldin eta ordaintzeko kopuru handiagoa edota itzultzeko kopuru txikiagoa dakartenean,
|
hau
da, hasierako autolikidazioa Ogasun publikoaren kaltetan egin bada (Arabako eta Gipuzkoako TFAOen 117 artikulua eta Bizkaiko TFAOren 119 artikulua). Hori bai, borondatezko epetik kanpo aurkeztuz gero, autolikidazio horiek epez kanpoko izaera izango dute edozein kasutan.
|
|
|
Administrazioak behin behineko likidazioa eman behar du, eta hortik aurrera zergadunaren aldeko berandutze interesak sortuko dira, aurreko lerrokadetan azaldu bezala. Gipuzkoa aldendu da gainerako bi Lurralde Historikoetako arauketatik, prozedura
|
hau
erabil daitekeelako autolikidazioaren bidez45 hasi bada edota eskaeraren bidez hasi bada; baita baieztatu duelako ere, izapide gehiagorik gabe, eskatutako itzulketa modu" automatizatuan" egingo dela, autolikidazioa eta eskaera behar bezala bete badira. Hala ere, Gipuzkoako TFAOren 120 artikuluak jasotako automatizazioaren bidez aipatu nahi bada behin behineko likidazioaren jakinarazpena ez dela egin edo likidazio proposamena ere aurretiaz ez dela eman, orduan esan behar dugu ez dela batere aldendu Arabako TFAOren 98.4 eta 126.1 artikuluetan eta Bizkaiko TFAOren 100.4 eta 124.1 artikuluetan ezarritakotik, bi lurraldeotan likidazio proposamena aurretiaz emateko beharra eta behin behineko likidazioa jakinarazteko beharra bazter utzi dituztelako, baldin eta eskatutako kopurua benetan itzuli den kopuruarekin bat badator.
|
|
|
Autolikidazio bidez hasitako prozedura amaituko da Tributu administrazioak behin behineko likidazioa ematen duenean edo ikuskapen prozedura hasten denean, egiaztapen murriztuaren prozedura eta egiaztapen laburtuaren prozedura hasi ezik (azken hori Bizkaian soilik arautu dela). Arabako TFAOek (ez ordea, Bizkaikoak edo Gipuzkoakoak, gero esango dugunez) prozedura
|
hau
amaitzeko epea eta Administrazioak zorra zehazteko duen ahala preskribatzeko epea (bost urteko epea) parekatzen ditu.
|
|
|
Edu berean, sei hilabeteko epean Administrazioak betebeharpekoari agiriak ekartzeko agintzen badio edo bere tributu egoera erregularizatzeko beharra ikusten badu, eta autolikidazioak eta behin behineko likidazioak berrikusteko prozedura hastea erabakitzen bada, ondorioz, aipatu izan dugun moduan, autolikidazioaren bidez hasitako prozedura amaituko litzateke. Amaitzeko, Bizkaian berriro, autolikidazioaren emaitza dirua itzultzekoa izango balitz eta lerrokada
|
honetan
aipatutako iraungitzea gertatuko balitz, Administrazioak autolikidazioak eta behin behineko likidazioak berrikusteko prozedura hasi luke, iraungitzea gertatu denetik hurrengo bi hilabeteetan. Berandutze interesak ordaintzeko beharrak iraungo du prozedura ezberdinek dirauten bitartean (autolikidazioaren bidez hasitakoa, autolikidazioak eta behin behineko likidazioak berrikustekoa, egiaztapen mugatukoa edota ikuskapenekoa) gorago aipatu ditugun baldintzetan.
|
|
|
Modu berezian, Zigor Kodeak 305 artikuluan lerrokada bat dauka, hirugarren lerrokada alegia, Europar Batasuneko Ogasunaren aurkako iruzurrezko jokabideak tipifikatzeko. Ez dugu jokabide hori nahasi behar ZKren 306 artikuluak jasotako jokabidearekin, azken horretan Europar Batasuneko aurrekontuei eginiko iruzurra jaso baita, eta lehenago esan genuen bezala, ez dugu aztertuko liburu
|
honen
edukia gainditzen duelako.
|
|
|
Horrez gain, urtebeteko zenbaketa bazter uzten du eta delitua zigortu daiteke behin iruzurraren zenbatekoak gutxienekoa gainditu duenean baldin eta delitua talde edo antolakunde kriminal baten baitan gauzatu bada edota egiazko jarduera ekonomikoan itxuraz ari diren pertsona edo erakundeek gauzatu badute, benetan inolako jarduerarik gauzatu gabe. Nolanahi den ere, iruzurraren zenbatekoa 100.000 eurotik beherakoa baina 10.000 eurotik gorakoa bada, hiru hilabetetik urtebete arteko espetxealdi zigorra ezarriko zaio edo iruzurraren zenbatekotik horren hiru halako arteko isuna; aurrekoaz gain, zigor osagarria ere ezarriko zaio,
|
hau
da, diru-laguntzak edo laguntza publikoak lortzeko eskubidea galtzea eta onura nahiz pizgarri fiskalak edo Gizarte Segurantzakoak gozatzeko eskubidea galtzea, sei hilabete eta bi urteen artean.
|
|
|
Kontabilitate delitua arriskuko delitua da eta ez da emaitzako delitua, Zigor Kodearen 310 artikuluak arautu bezala. Irizpide zuzenarekin doktrinak azpimarratu duenez, tipo
|
honen bidez
tributu iruzurraren delitua prestatzeko egintzak zigortuko lirateke. Hori dela-eta, delitu bien arteko pilaketa dagoenean, kontabilitate delitua ez da zigortzen, eta iruzurraren delitua soilik zigortuko da, gero azalduko dugun moduan.
|
|
|
Delitu
|
honen
subjektu aktiboak izateko, tributu legeak kontabilitateko eginbeharrak ezarri behar dizkio. Kontabilitateko betebeharraren definizioa Merkataritzako zuzenbideko arauketak egiten badu ere, artikuluak aipatzen duten beharra tributu arauketak nahitaez agindu behar du.
|
|
|
Dena den, eragina izango luke zerga oinarria zuzeneko zenbatespenaren arabera zehazten duten zergadunengan bakarrik, zenbatespen objektiboa aplikatzen dutenak kanpoan utzita lehenago oso zabala zena, Pertsona Fisikoen Errentaren gaineko Zergan jarduera ekonomikoen etekin garbia zehazteko, behintzat, eta egun foru arauetatik ia ia desagertu dena. Jokabide
|
honen bidez
, beraz, kontabilitaterik eza tipifikatu nahi da, bai halakorik ez dagoelako, bai kontabilitatea ez delako erakutsi nahi; gainera, modu absolutuan definitu da, eta kontabilitateko idazpenen %5 edo gutxiago izanez gero tipoa ez litzateke gauzatuko, lerrokada honetako tipoa behintzat, artikulu bereko c) letran aipatutakoa agian bai gauzatuko litzatekeelako. b)" Kontabilitate bikoitza eramatea&q... Halakoetan, kontabilitate" ofizial" bat dago, Ogasunari erakusteko eta tributu betebeharrak betetzeko, eta beste kontabilitate bat eramaten da," egiazkoa", bi biak pertsona edo erakunde berarenak eta zergaldi berekoak, enpresaren benetako egoera ezkutatzeko asmoarekin. c) Kontabilitateko idazpenik ez egotea edo idazpen faltsuak izatea.
|
|
|
Dena den, eragina izango luke zerga oinarria zuzeneko zenbatespenaren arabera zehazten duten zergadunengan bakarrik, zenbatespen objektiboa aplikatzen dutenak kanpoan utzita lehenago oso zabala zena, Pertsona Fisikoen Errentaren gaineko Zergan jarduera ekonomikoen etekin garbia zehazteko, behintzat, eta egun foru arauetatik ia ia desagertu dena. Jokabide honen bidez, beraz, kontabilitaterik eza tipifikatu nahi da, bai halakorik ez dagoelako, bai kontabilitatea ez delako erakutsi nahi; gainera, modu absolutuan definitu da, eta kontabilitateko idazpenen %5 edo gutxiago izanez gero tipoa ez litzateke gauzatuko, lerrokada
|
honetako
tipoa behintzat, artikulu bereko c) letran aipatutakoa agian bai gauzatuko litzatekeelako. b)" Kontabilitate bikoitza eramatea". Halakoetan, kontabilitate" ofizial" bat dago, Ogasunari erakusteko eta tributu betebeharrak betetzeko, eta beste kontabilitate bat eramaten da," egiazkoa", bi biak pertsona edo erakunde berarenak eta zergaldi berekoak, enpresaren benetako egoera ezkutatzeko asmoarekin. c) Kontabilitateko idazpenik ez egotea edo idazpen faltsuak izatea.
|
|
|
Jokabide tipikoa, beraz, idazpenik ez egitea eta idazpen akastunak edo benetakoak ez diren zenbakiekin egitea da. d) Kontabilitateko gezurrezko idazpenak egitea. Kasu
|
hau
ez da idazpen akastunak egiteagatik, ezpada kontabilitatean eragiketa faltsuak edo gezurrezkoak egiteagatik, horietarako dokumentuzko euskarririk izan gabe ala euskarri faltsuarekin.
|
|
|
Horrenbestez, eta delitua burutzeko ordainketarik ez dela egon behar jakinda, delitu
|
hau
tributu iruzurraren delituarekin pilatzen denean, hots, ZKren 305 Artikuluko delituarekin pilatzen denean ordaindu gabeko zorrak 120.000 euroko gutxienekoa gainditu duelako, Ogasun publikoaren aurkako delituaren zigorra soilik ezarriko da, arauen arteko pilaketa gertatzen delako. PEREZ ROYOk adierazi duenez, pilaketa hori kontsuntzio irizpidearekin konpondu litzateke kontabilitate delitua ezin daitekeelako modu lokabean izan.
|
|
|
Egileak, gainera, nahita eta kontzientziaz jardun behar du. Kontabilitate delitua zabarkeria hutsez gauzatu daitekeela irudikatzea oso zaila gertatzen zaigu, beraz, delitu
|
hau
doloz bakarrik gauzatu daitekeela baieztatu dezakegu.
|