|
2023
|
|
|
Labur bilduz, Finantza zuzenbideko idatzizko iturri nagusiak pareko egitura dute lurralde erkidean eta foru lurraldeetan, eta
|
modu
grafikoan honela adieraz daitezke:
|
|
|
legeak duen erabateko nagusitasuna, legearen kasuan dena baitago idatziz araututa. Egin eginean ere, lege erreserbaren printzipioak eta Finantza administrazioa lotzen duen legezkotasun printzipioak
|
modu
nabarian oztopatzen dute ohitura Finantza zuzenbidearen iturri izatea.
|
|
|
Agindu interpretatzaileak TFAOren 11 artikuluaren 3 atalean arautu dira (TLOren 12.3 artikuluan). Lurralde erkidean, legeak eta tributuetako gainerako arauak argitzeko edo interpretatzeko xedapenak Ministroak eman ditzake, eta Tributuen Zuzendaritza Nagusiak ere; TFAOetan, eskumen hori Ogasun Saileko Diputatuari dagokio,
|
modu
esklusiboan. Lurralde erkidean Estatuko Aldizkari Ofizialean argitaratuko dira eta hiru Lurralde Historikoetan, bakoitzaren Aldizkari Ofizialean.
|
|
|
Horien lekuan, agindu interpretatzaileak eman ditu Foru agindu formarekin, esaterako, apirilaren 28ko 179/ 2023 Foru agindua, eratorritako ondare izaeraren erregela interpretatzeko irizpideak onetsiz, subholding egituretan Sozietateen gaineko Zergan eta Ondarearen gaineko Zergan aplikatzeko.
|
Modu
horretara, jarraibideak baino segurtasun juridiko handiagoa ematen dute aldizkari ofizialean argitaratzen direlako. tributu zama ekitatez banatzea, eta justizia printzipioak. Tributu sistema aplikatzeko printzipioak dira, ostera, proportziotasuna, eragingarritasuna, formazko betebeharrak betetzeagatik izandako zeharkako kostuak mugatzea eta tributu betebeharpekoaren eskubide eta bermeak errespetatzea.
|
|
|
Ekonomia ahalbidearen printzipioak lotura estua dauka berdintasun printzipioarekin, zalantzarik gabe. Aitortu ere, berdintasun printzipioak aitortzen du berdintasuna benetakoa izateko egoera ezberdinak
|
modu
ezberdinean tratatu behar direla. Ikuspegi horretatik abiatuta, esan daiteke berdintasun printzipioa bat datorrela ia erabat ekonomia ahalbidearen printzipioarekin.
|
|
|
Legegintzazko dekretuen bidez Parlamentuak Gobernuari eskuordetzen dio lege lerruneko arauak egiteko ahalmena, muga batzuekin (EKren 82 artikulua). Eskuordetzea bi
|
modutakoa
izan daiteke: eskuordetzaren xedea testu artikulatuak eratzea denean, oinarri lege baten bidez eman behar dira eskuordetza hori gauzatzeko irizpide nagusiak; haatik, aurreko lege batzuk lege testu bakarrera bildu nahi direnean, eskuordetza lege arruntaren bidez egin daiteke.
|
|
|
Konstituzioaren 86.1 artikulua zergak ordaintzeko eginbeharrarekin lotu behar da (31.1 artikulua); beraz, ezin daiteke lege dekretuz xedatu eginbehar horren oinarrizko edukia, baina onargarria izango litzateke, adibidez, lege dekretuz zerga baten tarifa inflazioari egokitzea. Bestela esateko, Lege dekretuak banan banan aztertu behar dira, bertan ezarritako neurriek zergak ordaintzeko eginbeharrean duten eragina
|
modu
orokorrean aztertzeko: unean uneko aldaketak dakartzaten neurriak (alegia, norainoko mugatua izanik, subjektu ukituen tributu zama osoa modu esanguratsuan aldatzen ez duten neurriak) Konstituzioaren araberakoak dira; gainerako guztiak, ordea, ez.
|
|
|
Bestela esateko, Lege dekretuak banan banan aztertu behar dira, bertan ezarritako neurriek zergak ordaintzeko eginbeharrean duten eragina modu orokorrean aztertzeko: unean uneko aldaketak dakartzaten neurriak (alegia, norainoko mugatua izanik, subjektu ukituen tributu zama osoa
|
modu
esanguratsuan aldatzen ez duten neurriak) Konstituzioaren araberakoak dira; gainerako guztiak, ordea, ez.
|
|
|
Konstituzio Auzitegiak 182/ 1997 epaian 1992an PFEZren eraldaketa aztertu zuen, tarifak
|
modu
nabarmenean jaitsi zenean. Urte horretako uztailean, Gobernuak atzeraeraginez aldatu zuen PFEZren tarifa, lege dekretu batean horren igoera ezarrita; 1997 urteko epai horretan, Konstituzio Auzitegiak deuseztatu egin du lege dekretu hori, kasu horretan modu nabarian ukitzen zelako Konstituzioaren I. tituluan ezarritako betebehar baten edukia, hain zuzen ere, gastu publikoei aurre egiteko betebeharrarena.
|
|
|
Konstituzio Auzitegiak 182/ 1997 epaian 1992an PFEZren eraldaketa aztertu zuen, tarifak modu nabarmenean jaitsi zenean. Urte horretako uztailean, Gobernuak atzeraeraginez aldatu zuen PFEZren tarifa, lege dekretu batean horren igoera ezarrita; 1997 urteko epai horretan, Konstituzio Auzitegiak deuseztatu egin du lege dekretu hori, kasu horretan
|
modu
nabarian ukitzen zelako Konstituzioaren I. tituluan ezarritako betebehar baten edukia, hain zuzen ere, gastu publikoei aurre egiteko betebeharrarena. Era berean, uztailaren 1eko 78/ 2020 epaian, Sozietateen gaineko Zergaren zatikako ordainketei buruz, ordainketa horiek kalkulatzeko era, horien ehuneko aplikagarria eta kopurua zehazteko modua lege dekretuz aldatzea Konstituzioaren aurkakoa dela adierazi du tributu zorra nabarmen igo zelako.
|
|
|
Urte horretako uztailean, Gobernuak atzeraeraginez aldatu zuen PFEZren tarifa, lege dekretu batean horren igoera ezarrita; 1997 urteko epai horretan, Konstituzio Auzitegiak deuseztatu egin du lege dekretu hori, kasu horretan modu nabarian ukitzen zelako Konstituzioaren I. tituluan ezarritako betebehar baten edukia, hain zuzen ere, gastu publikoei aurre egiteko betebeharrarena. Era berean, uztailaren 1eko 78/ 2020 epaian, Sozietateen gaineko Zergaren zatikako ordainketei buruz, ordainketa horiek kalkulatzeko era, horien ehuneko aplikagarria eta kopurua zehazteko
|
modua
lege dekretuz aldatzea Konstituzioaren aurkakoa dela adierazi du tributu zorra nabarmen igo zelako. Aldaketa hori irailaren 30eko 2/ 2016 Errege Lege dekretuak egin zuen, eta, Auzitegiaren aburuz, tributu zama zehazterakoan, gastu publikoei aurre egiteko tributuak ordaintzeko beharraren oinarrizko edukia nabarmen eragiten zuen.
|
|
|
Bestela esanda, zerga egitatea une jakinean gertatuko da, eta legeak aginduta, une hori sortzapenarekin bat dator. Sortzapenak tributu betebeharraren sorrera dakar, hots, zerga ordaintzeko betebeharra; eginkizun horretaz gain, sortzapenak denbora erreferentzia
|
moduan
ere balio du, aplikatu beharreko legea zehazteko, bai eta segurtasun juridikoarekin lotutako beste zeregin batzuetarako ere. Sortzapena gertatu baino lehen, ez dago betebehar izaerako loturarik, ez eta hartzekodun zein zordun moduko egoera juridiko subjektiborik ere, eta ez dago zorrik ere.
|
|
|
Horrela, TFAOen 22.2 artikuluaren (eta TLOren 21.2 artikuluaren) ariora, tributuaren legeak kuota edo ordaindu beharreko kopurua eskatzeko moduko eguna zehatz dezake, edo kopuruaren zati batena, sortzapena ez den beste egun batean. Administrazio kudeaketaren geroko egintza izanik, likidazioak eragingarritasunez zehazten ditu dela sortutako zenbatekoa, dela hori ordaintzeko Administrazioak ezarri dituen epeak eta
|
moduak
. Likidazioa egiten denetik aurrera, tributu kuota eskatzeko moduko bihurtzen da, eta Ogasun publikoari zor zaizkion zenbateko zehatzen berri ematen zaio subjektu pasiboari, kasuan kasuko jakinarazpena eginda.
|
|
|
Adierazi duguna kontuan hartuta, salbuespena da tributuarekiko menpekotasun
|
modu
bat, tributuak ordaintzeko betebeharrik ez dakarren modua. Egon ere, salbuespen kasuak zerga egitatearen barnean daude, eta horrexek bereizten ditu zergapetik kanpoko kasuetatik.
|
|
|
Adierazi duguna kontuan hartuta, salbuespena da tributuarekiko menpekotasun modu bat, tributuak ordaintzeko betebeharrik ez dakarren
|
modua
. Egon ere, salbuespen kasuak zerga egitatearen barnean daude, eta horrexek bereizten ditu zergapetik kanpoko kasuetatik.
|
|
|
Are gehiago, lege lerruna ez duen arau baten bidez salbuespena eralda edo ezaba daitekeela onartzeak esan nahi du zerga egitatea ere xeda daitekeela legea ez den arauaren bitartez. Ildo berari ekinez, salbuespena ezabatzean salbuespenak ezartzen zuen egitezko kasua burutuz gero, tributu betebeharra sortuko litzateke;
|
modu
horretara, eraldaketaren bidez kargapeko kasu berria ezarriko litzateke, tributua ordaintzeko betebeharra eta guzti.
|
|
|
Beste hitz batzuez esateko, ez da egon salbuespen horiek erabiltzeko eskubiderik eta, horren ondorioz, ez dira salbuespenak galdu, inoiz eskuratu ez direlako. Edozein
|
modutara
ere, segurtasun juridikoaren printzipioa eta Konstituzioaren beste printzipio batzuk (atzeraeragineza) ere gogoan izan behar dira, araua aldatu aurretik sortutako egoeretan salbuespenari eustea justifikatzeko.
|
|
|
Ondare bananduak tributuei begira dakartzan ondorioen alorrean, ondorio horiek edozein subjektu pasibori begira sor daitezkeenak dira; horrela, erakundeak berak gauzatzen du zerga egitatea eta, beraz, erakundeak tributu prestazioak bete behar ditu. Beste
|
modu
batera esateko, harreman juridiko tributario bakarra dago erakunde eta Administrazioaren artean, hots, tributu betebehar bakarra.
|
|
|
Harremanotako batzuk tributu harremanak izan daitezke. Gainera, azken urteotan erakunde publikoek Zuzenbide pribatuko jarduera eta kudeaketa
|
moduak
erabili dituzte; kasu horietan erakundeak norbanakoen maila juridiko berean daude, inolako pribilejio edo administrazio ahalmenik gabe. Badirudi, beraz, kasu horietan guztietan erakunde publikoak Administrazioak ezarritako tributuen subjektu pasiboak izan daitezkeela, nahiz eta Administrazio horren menpeko erakundeak izan.
|
|
|
Horrela, Estatuaren subiranotasun esklusibo hori Estatu antolamendu juridikoari bakarrik dagokio, ez, ordea, Estatu pertsonari. Estatuak, pertsona
|
moduan
, beti dihardu Zuzenbidearen menpe. Horregatik, Sozietateen gaineko Zergaren eta zenbait toki tributuren kasuan, antolamendu juridikoak tributuen menpe jarri ditu Estatua, autonomia erkidegoak, toki ogasunak, Espainiako Bankua, organismo autonomoak. nahiz eta kasu horietarik gehienak tribututik salbuetsita egon.
|
|
|
Pilatze hori konpontzeko, Arabako TFAOren 35.7 artikuluak, Gipuzkoako TFAOren 35.5 artikuluak, Bizkaiko TFAOren 34.5 artikuluak (eta TLOren 35.7 artikuluak) honako hau dio: betebehar baten egitezko kasuan betebeharpeko bi edo gehiago pilatzean direnean, horiek
|
modu
solidarioan daude behartuta prestazio guztiak betetzera Tributu administrazioari begira, foru arauak (edo legeak) aurkakorik xedatu ezean. Solidaritatearen araubidea zerga egitate bakarrak eratortzen duenez, tributu betebehar bakarra dago, baita Administrazioarekin tributu harreman juridiko bakarrak ere.
|
|
|
Horrela, TFAOen 256 artikuluko kasuarekin batera (Ogasun publikoaren aurkako delituari buruzkoa), Arabako eta Gipuzkoako TFAOen (eta TLOren) 42 artikuluak, eta Bizkaiko TFAOren 41 artikuluak, erantzukizun solidarioa hurrengo kasuak ezarri ditu: a) Erantzule solidario dira arau haustearen kausatzaile direnak edota arau hausteak gauzatzean
|
modu
aktiboan lagundu dutenak; kasu horretan, erantzuleak zordun nagusiaren zehapenaren gaineko erantzukizuna ere badu. b) Erantzule solidario dira delitu fiskala eragindako egintzen kausatzaile direnak eta egintza horietan elkarlanean biziki aritu direnak, baldin eta salatutako delitua dela-eta hasitako prozesu penalean ikertuak edo egotziak badaude edo prozesu hori dela-eta kondenatuak izan badira. Modu horretara, parekatzen dira arau haustea gauzatzeko elkarlanean ari dena eta delitu fiskala gauzatzeko elkarlanean ari dena.
|
|
|
a) Erantzule solidario dira arau haustearen kausatzaile direnak edota arau hausteak gauzatzean modu aktiboan lagundu dutenak; kasu horretan, erantzuleak zordun nagusiaren zehapenaren gaineko erantzukizuna ere badu. b) Erantzule solidario dira delitu fiskala eragindako egintzen kausatzaile direnak eta egintza horietan elkarlanean biziki aritu direnak, baldin eta salatutako delitua dela-eta hasitako prozesu penalean ikertuak edo egotziak badaude edo prozesu hori dela-eta kondenatuak izan badira.
|
Modu
horretara, parekatzen dira arau haustea gauzatzeko elkarlanean ari dena eta delitu fiskala gauzatzeko elkarlanean ari dena. Prozesu penalean delituaren egilearen largespena edo absoluzioa erabakitzen bada, baliogabeturik geratuko da haren erantzukizunaren adierazpena. c) Erantzule solidario dira nortasun juridikorik gabeko erakundeetako kideak.
|
|
|
25 Tributu arau Orokorrek borondatezko erregularizazioaren bi kasu jaso dituzte: bata, administrazio arlo hutsean, eta bestea,
|
modu
esklusiboan Ogasun publikoaren aurkako delituei badu aitorpen edo autolikidazioak aurkeztua errekerimendurik jaso baino lehen: edota, aurretiazko errekerimendurik gabe ere, aurretik eginiko aurkezpenetako akatsak ongitzen baditu beste aitorpen edo autolikidazio batzuk aurkeztuta (horrelakoak dira aitorpen osagarriak eta ordezkoak, baita autolikidazioak zuzentzeko idazkiak ere).
|
|
|
Aurretiazko errekerimenduak26 kudeaketa organoek zein ikuskapen organoek egin ditzakete, eta subjektu pasiboek
|
modu
formalean horien berri izan behar dute. Tributu betebeharpekoari bere tributu egoera erregularizatzeko edota egiaztatzeko jarduketak hasiko direla komunikatzeko errekerimendua jakinaraziz gero, ezin da onartu tributuzko arau haustea gauzatzearen ziozko erantzukizunetik askatu denik.
|
|
|
26 Aurretiazko errekerimendutzat hartuko dira tributu betebeharpekoen tributu zorra aitortzeko, erregularizatzeko, egiaztatzeko, ikuskatzeko, ziurtatzeko edo likidatzeko egiten diren administrazio jarduketa guztiak,
|
modu
formalean tributu betebeharpekoari horien berri emanez gero.
|
|
|
Pertsona zehatzei ezar dakizkiekeen diruz besteko zehapenei begira, halakoak ezarriko dira agintariek edo lanbide ofizialetan diharduten pertsonek
|
modu
espezifikoan burutu dituzten jokabideengatik. Pertsona horiek dira, besteak beste, jabetzako edo merkataritzako erregistratzaileak, notarioak eta eginkizun publikoetan diharduten beste pertsona guztiak Administrazioarengandik zuzenean ordainsaririk jaso ez badute.
|
|
|
...n eta graduazio irizpide hau aplikatzean, zehapena 10 eta 30 arteko portzentajezko puntutan handituko da (Arabako eta Gipuzkoako TFAOen 195.etik 197.era bitarteko artikuluetako zehapenak eta Bizkaiko TFAOren 196.etik 198.era bitarteko artikuluetako zehapenak; arau hauste bakoitzeko 10 puntu); gainerako kasuetan, zehapena %100etik %300era bitartean handituko da, Zehapenen Erregelamenduak ezarritako
|
moduan
.
|
|
|
Zehapenen Erregelamenduan ezarritako
|
moduan
, gutxieneko zehapena handituko da 15etik 50era arteko portzentajezko puntuetan, ordaindu gabe utzitako kopuruan edota bidegabe itzulitako kopuruan ezkutatzeak izan duen eragina aintzat hartuta. Irizpidea aplikatzen bada aitorpen edo autolikidazioak ez aurkezteagatik, datuak %100ean ezkutatu direla ulertuko da eta 50 portzentajezko puntuetan handituko da. c) Iruzurrezko bideak edo tarteko pertsonak erabiltzea
|
|
|
Baldintza horiek gertatuz gero, gutxieneko zehapena handituko da 25etik 100era arteko portzentajezko puntuetan, Zehapenen Erregelamenduan ezarritako
|
moduan
, jokabide bakoitzeko kontabilitateko anomaliak, faltsukeria eta tarteko pertsona. Jokabide bakoitza banan banan antzeman behar da, gehikuntza bakoitza banan banan zehaztu behar da, eta gehikuntza guztien batuketak ezin dezake 100 puntu gainditu. d) Ikuskatze jarduketetan interesdunak erakutsitako laguntza zintzoa.
|
|
|
Arau haustea gauzatzean halako irizpidea aplikatzen bada, erakutsitako laguntza horri esker zorraren zenbatekoa handituko da eta, aldi berean, zenbatekoari ezarritako zehapenaren ehunekoa gutxituko da 10 eta 30 arteko portzentajezko puntuetan, Zehapenen Erregelamenduak ezarritako
|
moduan
.
|
|
|
Kalte ekonomikoa ez da berehalakoa baina etorkizunera begira kaltea prestatzen da. Benetako konpentsazioa edo kenkaria egin ondoren ezarritako zehapenaren zenbatekotik kendu da arau hauste honengatik aurretiaz ezarritako zehapenaren proportziozko zatia, benetako konpentsazioaren edo kenkariaren ziozko zehapenen zenbatekoa gainditu gabe(
|
modu
horretara arau hauste bera birritan ez da zigortuko). Gaindikina ez da bueltatuko, arau hauste lokabea dela horrela baieztatuz.
|
|
|
33 Administrazio irizpide horiek Foru Ogasunetako organoek ezarriko dituzte baldin eta itzurpenaren aurkako klausula aplikatzeko prozedura euren eskumenekoa bada (Araban, Foru Aldundiko Ogasuneko zuzendaria; Bizkaian, Tributu doktrinako Batzordea; eta Gipuzkoan, Tributu aholkularitzako Batzordea), eta irizpideak plazaratzeko
|
moduak
erregelamenduzko garapenaren zain utzi dute. eskatzeagatik, Arabako eta Gipuzkoako TFAOen 198 artikulua eta Bizkaiko TFAOren 199 artikulua), diruzko isun proportziozkoa ezarriko da, bidegabe eskatutako kopuruaren %15ekoa. d) Etorkizuneko aitorpenetako norberarenak zein hirugarrenenakzerga oinarrian edo kuotan konpentsatu edo kentzeko partida positiboak edo negatiboak edo tributu kredituak bidegab... partida positibo zein negatiboak edo itxurazko tributu kredituak bidegabe zehaztu edo egiaztatzeagatik, Arabako eta Gipuzkoako TFAOen 199 artikulua eta Bizkaiko TFAOren 200 artikulua), Bizkaian eta Gipuzkoan diruzko isun proportziozkoa ezarriko da, zerga oinarritik kendu edo konpentsatzeko partiden %15ekoa eta Araban %10ekoa.
|
|
|
Arau hauste honetako jokabide tipikoak dira aitorpenak edo autolikidazioak horretarako onetsitako ereduetan ez aurkeztea, batetik, eta Administrazioak eskatutako edo ezarritako
|
moduan
ez aurkeztea, bestetik. Azken hori lotuta dago euskarri elektroniko, informatiko edo telematikoz aitorpenak, autolikidazioak edo tributuetarako garrantzizkoak diren bestelako agiriak aurkezteko beharrarekin.
|
|
|
Lehendabizi, 150 euroko zehapen orokorra ezarri da Araban eta Gipuzkoan (eta 300 eurokoa Bizkaian), baina zehapen hori ez da ia inoiz aplikatuko ikusiko dugun bezala, zehatu daitezkeen jokabide gehienak
|
modu
berezian zehaztu eta zigortu direlako: a) Kontabilitatean edo tributu arauek eskatutako liburu eta erregistroetan eragiketak zehaztasunik gabe aipatzen badira edo aipatu ere ez badira egiten, %1eko zehapena ezarriko da, aipatu ez diren, zehatz azaldu ez diren, faltsuak diren edo dagokien esanahia barik beste bat duten kontuetan jaso diren kargu, abonu edo idazpenen gainean %1, hain zuzen.
|
|
|
Beste hitzekin esateko, irabazitako preskripzioak zorra azkentzen du eta ofizioz adierazi behar da. Preskripzioak
|
modu
berean egiten die mesede ordaintzeko betebeharra duten guztiei. Preskripzio epea betebeharpeko bati begira geldiarazi bada, ulertu behar da guztientzat geldiarazi dela, baita erantzuleentzat ere.
|
|
|
Preskripzio epea arrazoi hauek direla-eta geldiaraz daiteke: a) Tributu administrazioaren edozein jarduketagatik, baldin eta tributu betebeharpekoak
|
modu
formalean horren berri jaso badu, eta helburua hauetarikoa bada: tributu betebeharraren osagai guztiak edo batzuk likidatzea, egiaztatzea, segurtatzea, ikuskatzea, erregularizatzea edo aitortzea, nahiz eta jarduketa hasiera batean beste tributu betebehar baten gainekoa izan, tributu betebeharpekoaren autolikidazioa akastuna izan delako edota Administrazioaren jarduketa deuseza izan (2022ko martxoaren 21eko AGE).
|
|
|
tributu betebeharraren osagai guztiak edo batzuk likidatzea, egiaztatzea, segurtatzea, ikuskatzea, erregularizatzea edo aitortzea, nahiz eta jarduketa hasiera batean beste tributu betebehar baten gainekoa izan, tributu betebeharpekoaren autolikidazioa akastuna izan delako edota Administrazioaren jarduketa deuseza izan (2022ko martxoaren 21eko AGE). ...eak beste, begi bistako egitatea jasotzeko egin direnak, geroko jarduketak egingo direla abisatzekoak, aurkeztutako agiriak jasotzekoak inolako baloraziorik egin gabe, edo agiriak berriro eskatzekoak agiriok jadanik espedientean badaude (2008ko martxoaren 147ko AGE). b) Errekurtso edo erreklamazioen bat jartzeagatik; errekurtso zein erreklamazioetan egindako jarduketengatik, betebeharpekoak horiek
|
modu
formalean ezagutuz gero; Ekonomia Itunaren Arbitraje batzordearen aurrean gatazka aurkezteagatik; zigor jurisdikzioari erruduntasun testigantza bidaltzeagatik; Fiskaltzari salaketa aurkezteagatik; eta organo judizialak tributu prozedura gelditzea agintzeagatik. c) Tributu zorra likidatu edo autolikidatzeko, tributu betebeharpekoak modu sinesgarrian gauzatzen duen edozein jarduketagatik.
|
|
|
tributu betebeharraren osagai guztiak edo batzuk likidatzea, egiaztatzea, segurtatzea, ikuskatzea, erregularizatzea edo aitortzea, nahiz eta jarduketa hasiera batean beste tributu betebehar baten gainekoa izan, tributu betebeharpekoaren autolikidazioa akastuna izan delako edota Administrazioaren jarduketa deuseza izan (2022ko martxoaren 21eko AGE). ...eklamazioetan egindako jarduketengatik, betebeharpekoak horiek modu formalean ezagutuz gero; Ekonomia Itunaren Arbitraje batzordearen aurrean gatazka aurkezteagatik; zigor jurisdikzioari erruduntasun testigantza bidaltzeagatik; Fiskaltzari salaketa aurkezteagatik; eta organo judizialak tributu prozedura gelditzea agintzeagatik. c) Tributu zorra likidatu edo autolikidatzeko, tributu betebeharpekoak
|
modu
sinesgarrian gauzatzen duen edozein jarduketagatik.
|
|
|
Preskripzio epea arrazoi hauek direla-eta geldiaraz daiteke: a) Tributu administrazioaren edozein jarduketagatik, baldin eta tributu betebeharpekoak
|
modu
formalean horren berri jaso badu, eta helburua tributu zorra benetan biltzea bada. Adibidez, ordaindu gabeko zorren ziurtagiria eskatzeak eta hori tributu betebeharpekoari jaulki eta jakinarazteak ez du preskripzio epea geldiarazten (2023ko otsailaren 16ko AEAZren ebazpena). b) Errekurtso edo erreklamazioen bat jartzeagatik; errekurtso zein erreklamazioetan egindako jarduketengatik, betebeharpekoak horiek modu formalean ezagutuz gero; Ekonomia Itunaren Arbitraje batzordearen aurrean gatazka aurkezteagatik; zorduna konkurtsoan dagoela adierazteagatik; tributu zorra kobratzeko akzio zibilak edota penalak egikaritzeagatik; eta organo judizialak tributu prozedura gelditzea agintzeagatik. c) Tributu zorraaitortu, azkenduedoordaintzeko, tributu betebeharpekoak modu sinesgarrian gauzatzen duen edozein jarduketagatik, baita hirugarren baten jarduketagatik betebeharpekoaren kontura eta horren berri izanik.
|
|
|
a) Tributu administrazioaren edozein jarduketagatik, baldin eta tributu betebeharpekoak modu formalean horren berri jaso badu, eta helburua tributu zorra benetan biltzea bada. Adibidez, ordaindu gabeko zorren ziurtagiria eskatzeak eta hori tributu betebeharpekoari jaulki eta jakinarazteak ez du preskripzio epea geldiarazten (2023ko otsailaren 16ko AEAZren ebazpena). b) Errekurtso edo erreklamazioen bat jartzeagatik; errekurtso zein erreklamazioetan egindako jarduketengatik, betebeharpekoak horiek
|
modu
formalean ezagutuz gero; Ekonomia Itunaren Arbitraje batzordearen aurrean gatazka aurkezteagatik; zorduna konkurtsoan dagoela adierazteagatik; tributu zorra kobratzeko akzio zibilak edota penalak egikaritzeagatik; eta organo judizialak tributu prozedura gelditzea agintzeagatik. c) Tributu zorraaitortu, azkenduedoordaintzeko, tributu betebeharpekoak modu sinesgarrian gauzatzen duen edozein jarduke... Hala ere, 390 foru eredua aurkezteak ez du preskripzio epea geldiarazten nahiz eta BEZaren autolikidazioa bertan izan; geldiarazi ere, lurralde erkideko pareko ereduak ez du preskripzioa geldiarazten baina aitorpen horretan ez da BEZ zenbatzen (2021eko ekainaren 22ko AGE).
|
|
|
a) Tributu administrazioaren edozein jarduketagatik, baldin eta tributu betebeharpekoak modu formalean horren berri jaso badu, eta helburua tributu zorra benetan biltzea bada. ...dako jarduketengatik, betebeharpekoak horiek modu formalean ezagutuz gero; Ekonomia Itunaren Arbitraje batzordearen aurrean gatazka aurkezteagatik; zorduna konkurtsoan dagoela adierazteagatik; tributu zorra kobratzeko akzio zibilak edota penalak egikaritzeagatik; eta organo judizialak tributu prozedura gelditzea agintzeagatik. c) Tributu zorraaitortu, azkenduedoordaintzeko, tributu betebeharpekoak
|
modu
sinesgarrian gauzatzen duen edozein jarduketagatik, baita hirugarren baten jarduketagatik betebeharpekoaren kontura eta horren berri izanik. Hala ere, 390 foru eredua aurkezteak ez du preskripzio epea geldiarazten nahiz eta BEZaren autolikidazioa bertan izan; geldiarazi ere, lurralde erkideko pareko ereduak ez du preskripzioa geldiarazten baina aitorpen horretan ez da BEZ zenbatzen (2021eko ekainaren 22ko AGE).
|
|
|
Zor ez diren sarrerak itzultzea, tributu arauketaren ondoriozko itzulketak egitea eta bermeen kostua berreskuratzea eskatzeko, tributu betebeharpekoaren eskubidearen preskripzio epea arrazoi hauek direla-eta geldiaraz daiteke: a) Tributu betebeharpekoaren
|
modu
sinesgarrian egiten duen edozein jarduketagatik, baldin eta helburua dirua itzultzea, berreskuratzea edo autolikidazioa zuzentzea bada. b) Tributu administrazioaren edozein jarduketagatik, baldin eta helburua eskubidea aitortzea, dirua itzultzea edo berreskurapena itzultzea bada. c) Errekurtso edo erreklamazioen bat jartzeagatik, izapidetzeagatik edo ebazteagatik.
|
|
|
Zor ez diren sarrerak lortzeko, tributu arauketaren ondoriozko itzulketak lortzeko eta bermeen kostua berreskuratzea lortzeko, tributu betebeharpekoaren eskubidearen preskripzio epea arrazoi hauek direla-eta geldiaraz daiteke: a) Tributu administrazioaren edozein jarduketagatik, baldin eta helburua itzulketa edo berreskurapena egitea bada. b) Tributu betebeharpekoaren
|
modu
sinesgarrian egiten duen edozein jarduketagatik, baldin eta helburua itzulketaren edo berreskurapenaren ordainketa eskatzea bada. c) Errekurtso edo erreklamazioen bat jartzeagatik, izapidetzeagatik edo ebazteagatik, edota Ekonomia Ituneko Arbitraje batzordean gatazka aurkezteagatik.
|
|
|
Ordutik aurrera, ezin daiteke aitorpenik edo komunikaziorik eskatu, eta liburuak, erregistroak, agiriak eta beste ziurtagiriak gordetzeko beharra amaitzen da. Esaterako, egoitza fiskalaren aldaketa (formazko betebeharra) ezin da
|
modu
independentean atzera eraginez egun batean zehaztu aldaketa komunikatzeko beharra preskribatu delako, ezpada egoitza fiskaleko ofiziozko aldaketaren ondorio juridikoak mugatu lirateke Administrazioak betebehar nagusia likidatzeko eskubidea preskribatu gabe dagoen tributuetara eta ekitaldietara. 2019ko martxoaren 11ko AEAZren ebazpena.
|
|
|
Beste alde batetik, Administrazioak zergaldiak egiaztatzeko eta ikertzeko ahalak zabaltzen ditu preskribatutako zergaldien gainean, ahalen norainokoari buruz hamarkada bateko erabaki judizialak izan ondoren.
|
Modu
horretara, esan daiteke Tributu administrazioak duen eskubidea, egiaztapenak eta ikerketak egiteko eskubidea, ez dela preskribatzen (eta iraungitzen, Bizkaian), eskubide hori beste eskubide baten mendekoa izan litzatekeela dirudien arren, kasuan kasuko likidazioaren bidez tributu zorra zehazteko eskubidearen mendekoa, alegia; eta ondorioz, lau urteren buruan preskribatu litzatekeela (edo bost urt... Beste hitzekin esateko, zorra behar bezala likidatzeko aurretiaz zor hori egiaztatu eta ikertu behar da; horrenbestez, ahal horietako baten preskripzioa beste ahalekin lotuta egon litzateke.
|
|
|
Horregatik, kasuan kasuko likidazioaren bitartez tributu zorra zehazteko administrazio ahala ezin daiteke egikaritu behin preskripzio ala iraungitzea, bietatik edozein, gertatu denean. Iraungitze epe horrek tributu zorra zehazteko ahalmenari eragiten dio;
|
modu
horretara, preskripzio epea geldiarazteagatik zorra likidatzeko ahalmena zazpi edo zortzi urteetara arte luzatu badaiteke ere, seigarren urtean ahalmena azkenduko da iraungi delako.
|
|
|
Preskripzio epea osorik berriro hasiko zen zenbatzen. Subjektu pasiboak
|
modu
formalean jakinarazpenaren berri jaso izan ez balu, lau urteko preskripzio epea 2021eko ekainaren 30ean amaituko zatekeen; preskripzio epea 2020ko abenduaren 30ean geldiarazi zenez, ordea, epe hori ez da amaituko 2024ko abenduaren 30era arte. Nolanahi den ere, iraungitzeagatik, epea ezin daiteke luzatu 2023ko ekainaren 30etik aurrera sei urte 2017ko ekainaren 30etik aurrera zenbatuta.
|
|
|
Halako administrazio egintzak ez dira irmoak izan behar.
|
Modu
horretara konpentsa daitezke Pertsona Fisikoen Errentaren gaineko Zergaren behin behineko likidazioan jasotako itzulketaren zenbatekoa, betebeharpeko berak duen beste tributu zor batekin, betebeharpekoak likidazioaren aurka errekurtsoa jartzea erabaki duen ala ez gorabehera.
|
|
|
Horrela, behin eta berriro egiten diren ordainketa eta kobrantzak albo batera utzi eta tributu betebeharrak betetzea erraztu nahi da. Kontu korronte horretan jasoko dira tributu betebeharpekoari aitortutako kredituak, batetik, eta bere zorrak, kontrako zeinuarekin, bestetik;
|
modu
horretara, bi kopuruen arteko saldoa ordaindu edo itzuli da kontuan arauketak ezarritako datetan.
|
|
|
Tributu arau Orokorretan jorratutako konpentsazioa ez da zenbait zergatan
|
modu
automatikoan egiten den konpentsazioa, BEZ kasu, tributu horren arauketak zehaztuko baitu konpentsazio hori. BEZaren kasuan, aurreko likidazio aldi bateko eta zergadunaren aldeko zorra deskontatu daiteke hurrengo likidazio aldiko eta Administrazioaren aldeko zorrarekin (baita hilero edo urtero itzulketa ere).
|
|
|
zenbait kasu berezitan, zorrak barkatu daitezke, eta halakoetan amnistia fiskalari buruz hitz egiten dugu. Hortaz, zorren barkamena izan daiteke tributu betebeharra azkentzeko beste
|
modu
bat. Nolanahi den ere, tributu zorrak foru arauaren aginduz bakarrik barka daitezke, foru arau horrek barkamenaren norainokoa eta baldintzak zehaztu behar dituelarik.
|
|
|
Tributuen arloan bada azkentze
|
modu
berezirik ere, gainerako alorretan aplikatzen ez dena: zorra ezin denean prozedura betearazleetan kobratu subjektu pasiboa eta gainerako erantzuleak kaudimengabeak izateagatik, ulertu behar da zor hori behin behinean azkendu dela, baldin eta preskripzio epean ezin bada birdoitu.
|
|
|
1 Erantzukizuna. Jakinekoa dugunez, foru arauak adieraz dezake subjektu pasiboaz landa, bestelako pertsona batzuk ere tributuaren ordainketaren erantzule direla,
|
modu
solidario edo subsidiarioan. Horrela, erantzulea zergadun edo ordezkoaren aldamenean agertzen da, eta horren betebeharra bermatzen du.
|
|
|
Tributu betebeharrak betetzeari dagokionez, Estatuaren zigortzeko ahala bi
|
modutan
agertuko da: administrazio bidean, oro har administraziozko arau hausteak tipifikatuz, hots, tributuzko foru arauetan eta tributu legeetan tributuzko arau hausteak ezarriz; eta zigor bidean, Zigor Kodean Ogasun publikoaren aurkako delituak tipifikatuz.
|
|
|
Lehenengo Xedapen Gehigarriaren 2 puntuak horrela ezarri du: " Hurrengo jarduketa eta prozedurak euren arloko arauketaren arabera arautuko dira eta Lege honen arabera,
|
modu
ordeztailean: (.) c) Tributuen eta aduanen arloan, zehatzeko jarduketak eta prozedurak; bai eta gizarte arloan, trafiko eta bide segurtasunaren arloan eta atzerritarren arloan ere".
|
|
|
Erregela orokor bezala eta aipatu ditugun kasuetan izan ezik, tributuak aplikatzeko prozeduraren administrazio egintzak eta zehapen prozeduraren administrazio egintzak lokabeak dira, nahiz eta aldi berean jakinarazi daitezkeen. Izapidetu ere, Bizkaian betebeharpekoak berariaz kontrakoa adierazi ezean, bi prozedurak aldi berean izapidetu daitezke, baina prozedura bakoitza bere aldetik
|
modu
bereizian edo bananduan (Zehapenen Erregelamenduaren 16 artikulua).
|
|
|
34 Egiaztapen laburtuko prozeduraren kasuan, bi prozedurak batera izapidetuko dira konpromisoa burutu denetik aurrera, hortaz, zehapen prozeduraren hasiera eta garapena
|
modu
bereizian izapidetuko da bien bitartean (Zehapenen Erregelamenduaren 16.3 artikulua).
|
|
|
a) Egitateak, hauen kalifikazio juridikoa, hautsi dezaketen arauak edo, hala badagokio, arau hausterik edo erantzukizunik ez egotearen gaineko adierazpena. Hori guztia behar bezala arrazoitua. b) Proposatutako zehapena, betiere, aplikatu beharreko graduazio irizpideak emanez eta horien egokitasuna behar den
|
moduan
arrazoituz.
|
|
|
Aurreko datuez gain, identifikaziorako datuak ere eman behar dira prozedura hasteko komunikazioan azaldu dugun bezala, bai eta alegazioak aurkezteko
|
modua
eta hori egiteko epea.
|
|
|
Prozedura hauetan betebeharpekoaren eskubideak babestu nahian, hasierako komunikazioan hurrengoak adierazi behar dira: ebazpena jakinarazitzat eman den unea eta
|
modua
; ebazpenaren aurka egiteko bideak, epeak eta organo eskudunak; eta zehapena ordaintzeko epeak, modua eta lekua. Errekurtsoa jartzeko epea eta zehapena ordaintzeko epea zenbatzen hasiko dira ebazpena jakinarazitzat eman den egunetik aurrera.
|
|
|
Prozedura hauetan betebeharpekoaren eskubideak babestu nahian, hasierako komunikazioan hurrengoak adierazi behar dira: ebazpena jakinarazitzat eman den unea eta modua; ebazpenaren aurka egiteko bideak, epeak eta organo eskudunak; eta zehapena ordaintzeko epeak,
|
modua
eta lekua. Errekurtsoa jartzeko epea eta zehapena ordaintzeko epea zenbatzen hasiko dira ebazpena jakinarazitzat eman den egunetik aurrera.
|
|
|
Arau haustea likidazio bati lotuta dagoen kasuan, esan dugunez, likidazio proposamena eta zehapen proposamena aldi berean eta batera jakinaraz daitezke, nahiz eta ebazpenak beti
|
modu
lokabean eman behar diren.
|
|
|
a) Pertsona edo erakunde urratzailea identifikatzea. b) Egitateak finkatzea eta egindako frogak balioestea. c) Gauzatutako arau haustea zehaztea. d) Ezarritako zehapenaren zenbatekoa zehaztea, aplikatu diren graduazio irizpideak aipatzea, bai eta egin beharreko murrizketa ere ezartzea. Hala badagokio, arau hausterik edo erantzukizunik ez egotearen gaineko adierazpena jasotzea. e) Zehapenen aurka erabil daitezkeen bideak (errekurtsoak) adieraztea, baita horiek jartzeko epeak eta organoak ere. f) Ezarritako zehapenaren zenbatekoa ordaintzeko lekua, epea eta
|
modua
. Gehienetan, ordain gutunarekin batera emango da ebazpena. g) Aplikatu diren murrizketen zenbatekoa eskatzeko inguruabarrak zehaztea, halakorik gertatuz gero murrizketa galduko baita. h) Berandutze interesak ez eskatzea, zehapenen eragingarritasuna eten bada zehapenen aurka errekurtsoa edo erreklamazio ekonomiko administratiboa garaiz eta behar bezala jarri delako. i) Ebazpenaren aurka Administrazioarekiko auzi errekurtsoa jar badaiteke, hurrengoaren berri ematea:
|
|
|
Zehapenaren aurka eta likidazioaren aurka,
|
modu
independentean, errekurtsoa edo erreklamazioa jar daiteke, zehapena likidaziotik eratorri bada. Erabil daitezkeen errekurtsoak eta tributuak aplikatzeko egintzen aurkakoak berdinak dira:
|
|
|
Tributuzko ez zilegiak jorratzen hasi dugunean aipatu bezala, Estatuaren zigortzeko ahalmena bi
|
modutara
ager daiteke tributuen arloan: administrazio bidean arau hausteak eta zehapenak aztertzean jorratu izan dugunaeta zigor bidea jarraian jorratuko duguna delitu fiskala eta kontabilitateko delitua aztertzean.
|
|
|
Behin osagai objektiboa jorratu eta gero, tipoaren osagai subjektiboa aztertu behar da. Tributu iruzurraren delitua doloz baino ezin daiteke gauzatu
|
modu
esklusiboan (ZKren 12 artikulua). Jokabidea erruz edo zabarkeria hutsez gauzatu bada, administrazio arloan soilik zehatu daiteke.
|
|
|
Delitu honetarako ezarritako zigorrak dira urtebetetik bost arteko espetxealdi zigorra eta iruzur egindako kopurutik horren sei halako arteko isuna. Iruzur egindako zenbatekoa 600.000 eurotik gorakoa bada, talde edo antolakunde kriminal baten baitan gauzatu bada, edota beste pertsona bat edo batzuk tartean jarri badira, negozio edo tresna fiduziarioak erabili badira, edo paradisu fiskalen bitartez gauzatu badira, erantzulea edo betebeharpekoa benetan nor den, bere ondarea zein den ala iruzur egindako kopurua zenbat den ezkutaturik geratzeko
|
moduan
, orduan espetxealdi zigorra bi urtetik sei artekoa izango da eta isuna bikoitzetik sei halako artekoa (305.bis. artikulua). Zigor bien kasuan, aurreko zigorrekin batera honako zigor osagarriak ezarriko dira:
|
|
|
absolbitzeko desenkusa37 Egitate burutuen jokabidearen aurrean bagaude ere, Zigor Kodeak borondatezko damuaren aukera onartzen du, behin delitua gauzatu eta gero tributu egoera erregularizatuz, beti ere Tributu administrazioa horretaz konturatu baino lehen. ...o dituela betebeharpekoari jakinarazi aurretik, edota halako jarduketarik ez bada, Fiskaltzak, Estatuko Abokatuak ala autonomia erkidegoko, foru aldundiko edo toki administrazioko ordezkari prozesalak betebeharpekoaren aurkako salaketa edo kereila jarri baino lehen, edota Fiskaltzak ala instrukzioko epaileak jarduketak hasi aurretik, betiere jarduketak ahalbideratzen dionean eginbideak hasi direla
|
modu
formalean jakitea. Ildo horretatik, 7/ 2012 Lege Organikoaren zioen azalpenean adierazi bezala, erregularizazioak"... erabat neutralizatzen ditu jokabidearen balio gutxitzea eta emaitzaren balio gutxitzea; ulertu behar da, tributu egoera erregularizatuta, tributu betebeharra hasieran ez betetzeak dakarren zuzentasunik eza desagertu dela(.)".
|
|
|
Ildo horretatik, 7/ 2012 Lege Organikoaren zioen azalpenean adierazi bezala, erregularizazioak"... erabat neutralizatzen ditu jokabidearen balio gutxitzea eta emaitzaren balio gutxitzea; ulertu behar da, tributu egoera erregularizatuta, tributu betebeharra hasieran ez betetzeak dakarren zuzentasunik eza desagertu dela(.)". Erregularizazioaren ondorioz, erantzukizunetik salbuetsiko da egilea, bai delitu fiskalaren gainean bai kontabilitateko irregulartasunen gainean baita beste faltsukerien gainean ere, beti ere irregulartasun horiek
|
modu
esklusiboan tresnak izan badira erregularizatu den zorra ez ordaintzeko.
|
|
|
Gogora dezagun TFAOen kasuan erregularizazioa dago aitorpena edo autolikidazioa epez kanpo aurkeztu bada aurretiazko errekerimendurik gabe, eta ondorioz ez da zehapenik ezarriko (Bizkaian berandu aurkezteagatiko zehapena izan ezik), baina ez inon eskatzen erregularizazioarekin batera zorra ordaindu behar denik edo zorra geroratzeko nahiz zatikatzeko eskaera egin behar denik.
|
Modu
horretara, aitorpena edo autolikidazioa epez kanpo aurkeztu bada, edota epez kanpo ere aurkeztutako beste aitorpen edo autolikidazioa osatzen edo ongitzen badu, errekerimendurik jaso gabe baina ordainketarik ere egin gabe, orduan tributu betebeharpekoa bere zigor erantzukizunetik aska daiteke, zorra kobratzeko betearazpen aldia hasi bada ere. Delituen kasuan, aldiz, erregularizazioa egoteko, horrekin batera nahitaez tributu zor osoa ordaindu behar da (hori da, behintzat, 305.4.
|
|
|
Edozein kasutan, Administrazioak erruduntasun testigantza epaileari bidali behar dio edota espedientea Fiskaltzari bidali behar dio prozesu judiziala hasi ahal izateko, interesduna entzun ondoren, VI. Tituluak ezarri bezala. Salbuespenez, administrazio likidazioa izapidetzeak delituaren preskripzioa ekar badezake edo likidazioak
|
moduren
batean kaltetu badezake iruzurra ikertu edo egiaztatzea, edota likidazioaren zenbatekoa zehaztu ezin bada, likidazioa ezin bazaio betebeharpeko jakin bati egotzi edo zorra zehazteko ahala preskribatu (edo iraungi) bada, orduan Administrazioak ez du prozedura hasiko edo jarraituko eta, ondorioz, ez du likidaziorik emango. Kasu horietan, betebeharpekoari ez zaio aukerarik emango entzunaldirako edo alegazioak egiteko.
|
|
|
Epe hori, gainera, geldiaraziko da hurrengo arrazoiengatik: Tributu administrazioaren edozein jarduketagatik, baldin eta tributu betebeharpekoak
|
modu
formalean horren berri jaso badu, eta helburua zehapena ezartzea bada; tributu betebehar lotuen kasuko arrazoi berdinengatik eta baldintza berdinetan; eta errekurtso edo erreklamazioen bat jartzeagatik, Ekonomia Itunaren Arbitraje batzordearen aurrean gatazka aurkezteagatik, zigor jurisdikzioari erruduntasun testigantza bidaltzeagatik edota Fiskaltzari salaketa aurkezteagatik, baita errekurtso ze... Betebeharpekoen tributu egoera erregularizatzeko administrazio egintzek erregularizazioaren ondoriozko zehapenak ezartzeko preskripzio epea geldiaraziko dute.
|
|
|
Epe hori, gainera, geldiaraziko da hurrengo arrazoiengatik: ...tributu betebehar lotuen kasuko arrazoi berdinengatik eta baldintza berdinetan; eta errekurtso edo erreklamazioen bat jartzeagatik, Ekonomia Itunaren Arbitraje batzordearen aurrean gatazka aurkezteagatik, zigor jurisdikzioari erruduntasun testigantza bidaltzeagatik edota Fiskaltzari salaketa aurkezteagatik, baita errekurtso zein erreklamazioetan egindako jarduketengatik ere, betebeharpekoak horiek
|
modu
formalean ezagutuz gero. Betebeharpekoen tributu egoera erregularizatzeko administrazio egintzek erregularizazioaren ondoriozko zehapenak ezartzeko preskripzio epea geldiaraziko dute.
|
|
|
Arauketa horren ezean eta
|
modu
ordeztailean, Administrazio zuzenbidean orokorrean jasotako zehapen prozedurari buruzko arauak aintzat hartuko dira, urriaren 1eko Administrazio Publikoen Administrazio prozedura Erkidearen 39/ 2015 Legeak ezarri bezala.
|
|
|
Printzipio horietarik bat da zehapen prozedura
|
modu
bananduan eta lokabean izapidetu behar dela eta horrela jaso izan da Arabako eta Gipuzkoako TFAOen 213 artikuluan eta Bizkaiko TFAOren 215 artikuluan. Horrek argi erakusten digu bi prozedura daudela:
|
|
|
Horiek horrela, subjektu batek baino gehiagok arau haustea batera gauzatu badute, horiek guztiak zehapena ordaintzeko beharra dute
|
modu
solidarioan. Bestela esanda, Tributu administrazioak euretarik edozeinen aurka jo dezake zehapenaren zenbateko osoa ordain dezan.
|
|
|
Zehapena gutxienez 150 eurokoa da eta gehienez 6.000 eurokoa Araban eta Gipuzkoan, eta 300 eta 12.000 euroen artekoa Bizkaian. b) Kontabilitatea eta tributu arauek ezarritako liburu eta erregistroak eraman edo zaindu beharra betetzen ez bada, Bizkaian diruzko isun proportziozkoa jarriko da, hain zuzen, zergaldian izandako negozio kopuruaren %1eko isuna, eta 1.200 euroko isuna, gutxienez (Araban 600 euro gutxienez, baldintza berdinetan), eta Gipuzkoan, %10eko isuna, gutxienez 15.000 eurokoa izanik. Halaber, kontabilitatearen eta erregistroen euskarri
|
moduan
erabiltzen diren programa eta artxibo informatikoak zaintzeko betebeharra betetzen ez bada, Gipuzkoan isun bera jarriko da, baina Araban eta Bizkaian isuna astunagoa izango da, negozio kopuruaren %20raino izan daitekeela (eta gutxieneko isuna ere handiagoa da: Araban, 30.000 eurokoa, eta Bizkaian, 60.000 eurokoa eurokoa 2024an).
|
|
|
Araban, 30.000 eurokoa, eta Bizkaian, 60.000 eurokoa eurokoa 2024an). Are gehiago, Bizkaian Administrazioak frogatzen badu fakturazioaren kontrolerako eta kodifikazio sistemetarako euskarri
|
moduan
erabilitako programa eta artxibo elektronikoak hautsi, ezabatu edo manipulatuak izan direla eta inguruabar hori egiaztapena egiten den unean amaitu barik dagoen zergaldian gertatu dela, orduan diruzko isun proportziozkoa berdina da, negozio kopuruaren %20, alegia, baina gutxieneko isuna 60.000 eurokoa da. Amaitzeko, Bizkaian, gainera, aurreko edozein kasutan, Administrazioak egiaztatzen badu programa informatikoa egin duen pertsonak edo entitateak, programa aldatu duenak edo sistema informatikoaren gaineko kontrola duenak programa eta artxibo elektronikoak hautsi, ezabatu edo manipulatu dituela, orduan, pertsona edo entitate hori zehatuko da urratzaileari ezarritako zenbateko berdinarekin.
|
|
|
Tributuak aplikatzeko prozeduren arau erkideak Arabako eta Gipuzkoako TFAOen 93.etik 112.era arteko artikuluetan eta Bizkaiko TFAOren 95.etik 114 bis era arteko artikuluetan (eta TLOren 98.etik 116.era arteko artikuluetan) jaso dira. Arau erkide horiek
|
modu
ordeztailean aplikatuko dira prozedurak arauketa zehatzik ez badu. Halaber, tributuen arloan arauketa zehatzaren ezean (urriaren 1eko 39/ 2015 Legearen Lehen Xedapen Gehigarrian ezarritakoa salbu), modu ordeztailean ere, administrazio prozedura erkideei buruzko xedapen orokorrak aplikatuko dira.
|
|
|
Arau erkide horiek modu ordeztailean aplikatuko dira prozedurak arauketa zehatzik ez badu. Halaber, tributuen arloan arauketa zehatzaren ezean (urriaren 1eko 39/ 2015 Legearen Lehen Xedapen Gehigarrian ezarritakoa salbu),
|
modu
ordeztailean ere, administrazio prozedura erkideei buruzko xedapen orokorrak aplikatuko dira.
|
|
|
autolikidazioa, aitorpena, eskaera edo tributu arauek ezarritako bestelako bidea. Administrazioak inprimakien ereduak onetsiko ditu jarduketak eta prozedurak
|
modu
masiboan izapidetzeko (autolikidazio eta aitorpenen kasuan, esaterako), baita agiriak bide telematikoz aurkezteko kasuak eta baldintzak ere zehaztu dezake.
|
|
|
Eskubide horien artean administrazio prozedura gehienetan garrantzi berezia du betebeharpekoak esan beharrekoa derrigorrean entzuteko izapideak, ebazpenaren proposamena eman aurretik.
|
Modu
horretara, interesdunak eskubidez komeni zaiona alega dezake; dena den, izapide hori bazter utz daiteke baldin eta prozedura jakinean proposamena jakinarazi ostean antzeko izapiderik bada, eta, beste alde batetik, halako izapidea izan ohi da gehienetan.
|
|
|
Tributuen Arau Orokorrek frogabide hori lehentasunezkoa dela adierazten dute, baina ez da bide pribilegiatua; hortaz, Administrazioak uste badu fakturaren eraginkortasuna zalantzan jartzen badu, betebeharpekoak eragiketak benetakoak direla erakusten duten frogak aurkeztu ditu. Adibide
|
moduan
, Bizkaiko TFAOren 104.2 artikuluak esandakoa ekarriko dugu, gainerako Tributuen Arau Orokorrek emandako idazketatik zertxobait aldenduz, honakoa dio: " Hala ere, Administrazioak uste badu fakturaren eraginkortasuna zalantzan jartzen duten oinarri sendoko zantzuak daudela, fakturak frogatze eraginkortasuna galduko du eta betebeharpekoak eragiketak benetakoak direla erakusten duten frogak aurkeztu ditu".
|
|
|
Tributu bakoitzaren Legeak edo Arauak bestelako presuntziorik arautu badezake ere, TFAOek (eta TLOk) honako presuntzioak aipatzen dituzte: ...ta autolikidazio batean betebeharpekoak onartu dituen egitateak egiazkoak direla uste da, egitezko okerra gertatu dela frogatu ezik; Administrazioak ondasun, eskubide, enpresa, zerbitzu, jarduera, ustiategi edo funtzio baten titulartzat jo dezake erregistro ofizial batean titular ageri dena, kontrako frogarik ez badago; eta urte batetik beherako likidazio aldia duten tributuen kasuan, urteko kuota
|
modu
linealean banatu ahal izango da dagozkion likidazio adien artean, betebeharpekoak beste denbora banaketa bat aplikatu behar dela justifikatu ezik.
|
|
|
Prozedurak amaitzeko bide arrunta ebazpen idatzia izan ohi da; ebazpen hori, gainera,
|
modu
automatikoan ematen den erantzuna izan daiteke, prozeduran honela ezarri bada. Ebazpen automatikoak emateak badu arriskurik betebeharpekoaren eskubideen kaltetan administrazio egintzen arrazoiketa akastuna izan daitekeelako; hortaz, ebazpen automatikoen erabilera tentuz egin behar da.
|
|
|
Agerraldien bidezko jakinarazpena erabili bada, tributu prozeduretako hurrengo jarduketa eta eginbideak ere jakinarazitzat joko dira eta interesdunak edozein unetan agertzeko eskubidea izango luke; salbuespenez, hartzailearen egoitzan
|
modu
pertsonalean jakinarazi dira likidazio egintzak eta ondasun enbargatuak besterentzeko erabakia.
|
|
|
Erregelamendu bidez berariazko jakinarazpena beharrezkoa ez diren kasuak zehaztu daitezke tributu betebeharpekoari horren berri eman bazaio. Ulerbidez, horrela gertatuko da adostasun aktaren ondoriozko likidazioen kasuan lurralde erkideko eta Gipuzkoako ikuskapen prozeduretan; bertan, zorra likidatzeko organo eskudunak jarduketa berriak agindu ezik edota beste
|
modu
batean likidatu ezik, akta sinatu eta hilabetearen buruan jakinarazitzat emango da likidazioa (TLOren 156.4 artikulua eta Gipuzkoako TFAOren 151.3 artikulua). Bizkaian eta Araban, adostasun aktaren ondoriozko likidazioa beti jakinarazi behar da, aurrerago ikusiko dugun moduan.
|
|
|
Amaitzeko, tributua aldizka kobratuz gero ordainagirien bitartez, gehienetan udal zergen kasuan, hala nola, Ondasun Higiezinen gaineko Zerga, Jarduera Ekonomikoen gaineko Zerga edota Trakzio Mekanikodun Ibilgailuen gaineko Zergaren kasuan, erregistro, errolda edota matrikulan altari dagokion likidazioa jakinaraziko da
|
modu
pertsonalean, eta hurrengo likidazioak modu kolektiboan jakinaraz daitezke ediktuen bidez. Aitortutako zerga oinarriarekin alderatuta, zerga oinarria handitu bada, hori zergadunari jakinarazi behar zaio; salbuespenez, ez da halako jakinarazpenik behar oinarriaren aldaketa legeak agindutako birbalorazioaren ondorioa denean edota toki tributuen arauketak aldaketa orokorrak ezarri dituenean tributua...
|
|
|
Amaitzeko, tributua aldizka kobratuz gero ordainagirien bitartez, gehienetan udal zergen kasuan, hala nola, Ondasun Higiezinen gaineko Zerga, Jarduera Ekonomikoen gaineko Zerga edota Trakzio Mekanikodun Ibilgailuen gaineko Zergaren kasuan, erregistro, errolda edota matrikulan altari dagokion likidazioa jakinaraziko da modu pertsonalean, eta hurrengo likidazioak
|
modu
kolektiboan jakinaraz daitezke ediktuen bidez. Aitortutako zerga oinarriarekin alderatuta, zerga oinarria handitu bada, hori zergadunari jakinarazi behar zaio; salbuespenez, ez da halako jakinarazpenik behar oinarriaren aldaketa legeak agindutako birbalorazioaren ondorioa denean edota toki tributuen arauketak aldaketa orokorrak ezarri dituenean tributuaren gainerako osagaietan.
|
|
|
Tributu arauen lurralde esparruak betebeharrak betetzea oztopatzen du baldin eta betebeharrak behar bezala betetzeko beste Estatu baten jurisdikzioan jardun behar bada lege eta prozedura ezberdinen bidez, bai jakinarazpenak egiteko, bai informazioa lortzeko edo kredituak kobratzeko ere. MUGURUZA ARRESEren hitzetan," tributuen prozedurak edota alderdi substantiboak arautzeko Estatuek duten eskumenak berarekin dakar ezinbestean Estatu bakoitzean Tributu administrazioaren ahalak eta pribilegioak eta norbanakoen bermeak
|
modu
ezberdinean arautzea. Zalantzarik gabe, horrek lankidetzarako neurri orokorrak ezartzea atzeratu eta zaildu ditu, Estatu bakoitzean tributu zorrak borondatez ordaindu ez diren kasuak konpontzeko".
|
|
|
Honelakoetan erregistro, errolda edota matrikula batean alta eman behar da, aitorpenaren lehengo sistemaren arabera, bai eta aldaketa fisiko edo juridikoen berri emateko aitorpena ere aurkeztu behar da baldin eta horren titulartasuna edo zenbatekoa ukituko bada, eta aitorpenen ondorioz, likidazioa jakinaraziko zaio betebeharpekoari. Hortik aurrerako kobrantzak
|
modu
automatikoan bidaliko dira ordainagirien bidez, ezer jakinarazteko beharrik gabe. Halakoak dira udal zerga batzuk, besteak beste, Ondasun Higiezinen gaineko Zerga edo Jarduera Ekonomikoen gaineko Zerga, urtero sortzen direnak eta aldizka kobratzen direnak.
|
|
|
Sistema horiek abiaburu izanik, hiru lurraldeetako TFAOek prozeduren multzoa arautzen dituzte (Arabako eta Gipuzkoako TFAOen 118 artikulua eta Bizkaiko TFAOren 120 artikulua). Prozedura horien azterketa sakonagoa egingo badugu ere, orain zerrenda hori eskema
|
moduan
ekarri nahi dugu: a) Autolikidazioaren bidez hasitako prozedura (Gipuzkoan, eskaera edo autolikidazioaren bidez hasitako itzultze prozedura). b) Aitorpenaren bidez hasitako prozedura. c) Autolikidazioak eta behin behineko likidazioak berrikusteko prozedura (Bizkaian eta Gipuzkoan). d) Tributu zorra likidatzeko prozedura, ofizioz hasitakoa (Bizkaian, ofizioz hasten diren itzulketa prozedurak eta tributu zorraren zenbatekoa zehazteko prozedurak). e) Balioak egiaztatzeko prozedura. f) Egiaztapen mugatuko prozedura.
|
|
|
Administrazioak behin behineko likidazioa eman behar du, eta hortik aurrera zergadunaren aldeko berandutze interesak sortuko dira, aurreko lerrokadetan azaldu bezala. Gipuzkoa aldendu da gainerako bi Lurralde Historikoetako arauketatik, prozedura hau erabil daitekeelako autolikidazioaren bidez45 hasi bada edota eskaeraren bidez hasi bada; baita baieztatu duelako ere, izapide gehiagorik gabe, eskatutako itzulketa
|
modu
" automatizatuan" egingo dela, autolikidazioa eta eskaera behar bezala bete badira. Hala ere, Gipuzkoako TFAOren 120 artikuluak jasotako automatizazioaren bidez aipatu nahi bada behin behineko likidazioaren jakinarazpena ez dela egin edo likidazio proposamena ere aurretiaz ez dela eman, orduan esan behar dugu ez dela batere aldendu Arabako TFAOren 98.4 eta 126.1 artikuluetan eta Bizkaiko TFAOren 100.4 eta 124.1 artikuluetan ezarritakotik, bi lurraldeotan likidazio proposamena aurretiaz emateko beharra eta behin behineko likidazioa jakinarazteko beharra bazter utzi dituztelako, baldin eta eskatutako kopurua benetan itzuli den kopuruarekin bat badator.
|
|
|
|
Modu
berezian, Zigor Kodeak 305 artikuluan lerrokada bat dauka, hirugarren lerrokada alegia, Europar Batasuneko Ogasunaren aurkako iruzurrezko jokabideak tipifikatzeko. Ez dugu jokabide hori nahasi behar ZKren 306 artikuluak jasotako jokabidearekin, azken horretan Europar Batasuneko aurrekontuei eginiko iruzurra jaso baita, eta lehenago esan genuen bezala, ez dugu aztertuko liburu honen edukia gainditzen duelako.
|
|
|
Dena den, eragina izango luke zerga oinarria zuzeneko zenbatespenaren arabera zehazten duten zergadunengan bakarrik, zenbatespen objektiboa aplikatzen dutenak kanpoan utzita lehenago oso zabala zena, Pertsona Fisikoen Errentaren gaineko Zergan jarduera ekonomikoen etekin garbia zehazteko, behintzat, eta egun foru arauetatik ia ia desagertu dena. Jokabide honen bidez, beraz, kontabilitaterik eza tipifikatu nahi da, bai halakorik ez dagoelako, bai kontabilitatea ez delako erakutsi nahi; gainera,
|
modu
absolutuan definitu da, eta kontabilitateko idazpenen %5 edo gutxiago izanez gero tipoa ez litzateke gauzatuko, lerrokada honetako tipoa behintzat, artikulu bereko c) letran aipatutakoa agian bai gauzatuko litzatekeelako. b)" Kontabilitate bikoitza eramatea". Halakoetan, kontabilitate" ofizial" bat dago, Ogasunari erakusteko eta tributu betebeharrak betetzeko, eta beste kontabilitate bat eramaten da," egiazkoa", bi biak pertsona edo erakunde berarenak eta zergaldi berekoak, enpresaren benetako egoera ezkutatzeko asmoarekin. c) Kontabilitateko idazpenik ez egotea edo idazpen faltsuak izatea.
|
|
|
Horrenbestez, eta delitua burutzeko ordainketarik ez dela egon behar jakinda, delitu hau tributu iruzurraren delituarekin pilatzen denean, hots, ZKren 305 Artikuluko delituarekin pilatzen denean ordaindu gabeko zorrak 120.000 euroko gutxienekoa gainditu duelako, Ogasun publikoaren aurkako delituaren zigorra soilik ezarriko da, arauen arteko pilaketa gertatzen delako. PEREZ ROYOk adierazi duenez, pilaketa hori kontsuntzio irizpidearekin konpondu litzateke kontabilitate delitua ezin daitekeelako
|
modu
lokabean izan. Osterantzean, tributu iruzurreko delitua ezin bada zigortu ez delako gutxieneko zenbatekora heldu, ZKren 310 artikuluaren ondorioz zigortu daiteke jokabidea.
|
|
|
...entaren gaineko Zergan baterako ala banakako aitorpena aurkeztea edota bere jarduera ekonomikoaren etekinak zenbatzeko zuzeneko zenbatespenaren modalitate arrunta ala erraztua erabiltzea, kasu, oro har, gero ezin izango ditu aukera horiek aldatu, behin aitortzeko epea amaitu eta gero esaterako, egiaztapen eta ikerketarako prozedura hasi bada, tributuaren arauketak aukera beste une batean aldatzeko
|
modua
onartu ezik47.
|
|
|
Bestalde, bi helburu horiek dira prozedura horien benetako objektua, hain zuzen. Ildo horretatik, organoek interesdunari informazio gehiago eska diezaiokete jasotako datuak argitzeko edo justifikatzeko bakarrik, tributuak
|
modu
egokian aplikatzeko behar diren agiriak ekartzeko errekerimendua egin diezaiokete, eta balioak egiazta ditzakete.
|
|
|
Behin behinekoak badira ere, likidazioak aldaezinak dira horietan erregularizatu diren elementuei begira; hala ere, Administrazioak beste likidazio batzuk eman ditzake horien ordez preskripzio epean zehar baldin eta aurreko lerrokadan proposamena ez jakinarazteko aipatutako inguruabarren bat gertatu dela frogatuz gero edota bestelako inguruabarrik gertatuz gero baldin eta ez baziren likidazioa emateko garaian aintzat hartu. Bizkaian, likidazioa aldatzeko formari eta
|
moduari
dagokionez, autolikidazioak eta behin behineko likidazioak berrikusteko prozedura izapidetu da nahitaez, jarraian aztertuko dugunez. Nolanahi den ere, hiru Lurralde Historikoetatik ezeinetan ezin daiteke behin behineko likidaziorik eman baldin eta aurreko likidazioa behin betikoa izan bada ezta egiaztapen mugatuko prozeduraren objektu izan diren elementu edo tributu49 Gero esango dugun moduan, halakoak egiaztapen mugatuko prozeduran edota, hala denean, ikuskapen prozeduran aztertuko dira.
|